Zusammenfassung
Die Analyse des Teilwerts in den vorhergehenden Kapiteln geht von dem Wertbegriff aus, wie er heute gilt und im Steuerrecht Anwendung findet. Nun gab es aber auch eine Zeit, in der man seitens der Finanzbehörde versuchte, den Teilwert — insbesondere für die Zwecke des Einkommensteuerrechts — anders zu interpretieren. Die hier gemeinte Lehre von den „erhöhten Wiederbeschaffungskosten“, die von dem damaligen Staatssekretär im Reichsfinanzministerium, Reinhardt, aufgestellt und propagiert wurde, hat nie die offizielle Zustimmung des RFH gefunden und wird heute vom BFH kompromißlos abgelehnt, dennoch erlangte sie zeitweilig eine erhebliche praktische Bedeutung. Sie ist im folgenden Abschnitt einmal der Vollständigkeit halber, zum andern, weil sie ein bezeichnendes Licht auf das Wesen des Teilwerts wirft, kurz dargestellt und behandelt. Ferner soll im Rahmen dieses Kapitels auf die sogenannte „Gruppentheorie“ des RFH, die heute noch gilt, sowie auf einige andere Besonderheiten bei der Bewertung des Grundbesitzes näher eingegangen werden.
This is a preview of subscription content, log in via an institution to check access.
Access this chapter
Tax calculation will be finalised at checkout
Purchases are for personal use only
Preview
Unable to display preview. Download preview PDF.
Literatur
Reinhardt, Fritz, Buchführung, Bilanz und Steuer, Band 1, Berlin 1936.
Reinhardt, a. a. O., S. 144 ff.
Hierzu bemerkt Reinhardt allerdings vorsichtshalber: „Es wird in der Praxis nur selten ein zum Betriebsvermögen gehöriges Wirtschaftsgut des Anlagevermögens als ,nicht erforderlich‘ oder als ,überflüssig‘ bezeichnet werden können und infolgedessen bei der Anerkennung von Werten nur selten nach dem Einzelveräußerungspreis gefragt werden dürfen.“ A. a. O., S. 143.
Reinhardt, a. a. O., S. 147. Die praktische Bedeutung dieser Bestimmung lag nicht so sehr darin, daß die „erhöhten Wiederbeschaffungskosten“ als Teilwert angesetzt werden sollten; sie diente vielmehr in der Hauptsache dazu, Teilwertabschreibungen vor allem im Einkommensteuerrecht unmöglich zu machen. So sagt Reinhardt (a. a. O., S. 149/150): „Es wird ein Niedriger des Teilwerts grundsätzlich nur in denjenigen Fällen in Betracht kommen, in denen das Wirtschaftsgut zu unbehinderter Fortführung des Betriebs . . . nicht erforderlich ist.“ Nach Reinhardt führt ein Sinken der Baukosten und ähnlicher Kosten bei betriebsarteigenen Wirtschaftsgütern grundsätzlich nicht zu einem niedrigeren Teilwert; denn ein eventuelles Sinken der Wiederbeschaffungskosten werde in der Regel durch die Tatsache, daß es sich um ein betriebsarteigenes Wirtschaftsgut handele, überkompensiert.
Vgl. dazu u. a. Littmann, E., Die Unmöglichkeit der steuerlichen Teilwertidee, Neue Betriebswirtschaft 1951, S. 26 ff.; Kremer, Johannes, Zur Bedeutung der Teilwertidee, Neue Betriebswirtschaft 1951, S. 105 ff.; Kosiol, a. a. O., S. 147 ff.
Vgl. dazu Kap. 7, Abschn. 5 a.
RFH vom 14. 12. 1926 (VI A 575/26), StW 27/10.
Vgl. Kap. 7 Abschn. 5 a.
Es sei hier nochmals daran erinnert, daß der RFH selbst die sich aus der Differenzmethode ergebenden Folgerungen nie gewollt und auch nie gezogen hat. Im einzelnen vergleiche dazu die Ausführungen in Kapitel 7, Abschnitt 5 a.
- 271) Unter Voraussetzung 2 ist die Errechnung eines Ausfallwertes theoretisch immer möglich. Unter der Voraussetzung 1 ist sie es nicht immer, nämlich dann nicht, wenn der Betrieb nach Fortnahme des zu bewertenden Gutes keine wirtschaftliche Einheit mehr darstellen würde und die Ermittlung des zweiten Gesamtwertes demzufolge sinnlos wäre.
Kosiol, a. a. O., S. 145.
Vgl. u. a. Zitzlaff, Nochmals der Teilwert, StW 39 I, Sp. 977 ff., insb. Sp. 985 ff.; Zitzlaff, Der Teilwert im Einkommensteuerrecht nach der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs, Bank-Archiv 1939, S. 279 ff., insb. S. 282.
Zitzlaff, Nochmals der Teil wert, StW 39/I Sp. 977 ff.
So auch Klüber, Bewertung von Maschinen und Einrichtungen, Deutsches Steuerblatt 36/207; Vogt, F., Bewertungsfreiheiten in der Bilanz, Berlin 1941, S. 76.
Zitzlaff, Nochmals der Teilwert, a. a. O., Sp. 986.
Vgl. dazu Schillinger, Über den Teilwert, Deutsche Steuerzeitung (Beamtenausgabe) 36/1010 ff., insb. S. 1013.
Dazu Brohl, E., a. a. O., S. 260. Tatsächlich wurde diese Lehre seitens der Steuerbehörde auf Einlagen und Entnahmen nicht angewandt.
Es sei schließlich noch kurz auf ein Argument Bühlers eingegangen. In einer Besprechung des Reinhardtschen Buches in der Juristischen Wochenschrift, 1936 S. 1651, schreibt er: „Wenn eine Textilfabrik im Rheinland eine Spezialmaschine aus Sachsen für 6000 RM hat kommen lassen und bei plötzlichem Bruch dieser Maschine kurz nach ihrer Ingebrauchnahme einen Ausfall von 4000 RM erleiden würde, bis die Ersatzmaschine, für die sie wiederum 6000 RM bezahlen muß, geliefert und bei ihr aufgestellt ist, muß sie diese zu 10 000 RM einsetzen.“ Bühler fährt fort: „Das ist ein völlig neues Bewertungsprinzip, das weder in der Literatur und Rechtsprechung des Steuerrechts noch in der Betriebswirtschaftslehre bis jetzt je grundsätzlich vertreten worden ist.“ Der letzte Satz ist ohne Zweifel richtig und anzuerkennen. Ob er allerdings auf das Argument, welches Bühler anführt, gestützt werden kann, erscheint zumindest fraglich. Der Teilwert eines Gegenstandes kann — der klassischen Teilwertidee folgend — über den Anschaffungskosten liegen, insbesondere dann, wenn der Betrieb gut geht und ein Kapitalisierungsmehrwert vorhanden ist. Man kann darum auch die Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten nicht deshalb angreifen, weil sie gegebenenfalls zu einem über den Anschaffungskosten liegenden Teilwert führt. Auch die Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten verlangt nicht, ein Gut mit dem Teilwert zu bilanzieren, wenn der Teilwert über der durch das Imparitätsprinzip gezogenen oberen Grenze der (fortgeführten) Anschaffungskosten liegt. Auch nach ihr wäre darum die Maschine in dem angeführten Beispiel nicht mit 10 000, sondern nur mit 6000 RM anzusetzen. Vgl. dazu Kummer, Teilwert abnutzbarer Anlagegüter, DStZ 38/832. Anders unter Umständen im Bewertungsrecht. Hier sind aber die Anschaffungskosten sowieso ohne Bedeutung.
Im Vermögensteuerrecht scheiterte die Anwendung der Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten an den praktischen Schwierigkeiten, die sich der Ermittlung der erhöhten Wiederbeschaffungskosten entgegenstellten. An die Stelle der erhöhten Wiederbeschaffungskosten, auf die in Ziff. 26, 8 der Vermögensteuerrichtlinien vom 17. 2. 1940 (RStBl. 40/201 ff.) noch hingewiesen ist, traten die Feuerversicherungswerte, als Hilfsmaßstab zur Ermittlung des Teilwerts anerkannt im Runderlaß vom 17. 9. 1940 (RStBl. 40/843). Vgl. dazu Zitzlaff in der Besprechung des Buches von Thümen, StW 41 I/479; ferner Zitzlaff, Der Teilwertbegriff, StW 41/677 ff., insb. Sp. 681. Veiel, Betriebswirtschaftslehre und Einheitsbewertung, StW 41/1 ff., hält die Anwendung der Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten überhaupt für bedenklich. Er schließt sich den Ausführungen Zitzlaffs, Nochmals der Teilwert, StW 39/977 ff., an. Auch Meilicke, Zwei Teilwertbegriffe?, StW 41 I/481 ff., spricht sich gegen eine Anwendung der Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten im Vermögensteuerrecht aus. So auch Gebhardt in seinem in „Industrie und Steuer“ 1941, S. 7 wiedergegebenen Vortrag. Vgl. auch Brohl, a. a. O., S. 262 ff. Auf die praktischen Schwierigkeiten bei der Ermittlung der erhöhten Wiederbeschaffungskosten weist u. a. Aufermann, E., Grundzüge betriebswirtschaftlicher Steuerlehre, S. 86 — erschienen im Rahmen der Handelshochschule, Wiesbaden 1950 — hin.
BFH vom 15. 5. 1952 (IV 469/51 U), BStBl. 1952 III/169.
BFH vom 16. 8. 1955 (I 14/55 U), BStBl. 1955 III/306; ferner BFH vom 30. 10. 1956 (I 185/56 U), Amtl. Slg. Bd. 64, S. 13 ff., insb. S. 14.
RFH vom 19. 1. 1938 (VI 533/36), StW 38/64.
Der RFH (BFH) hat an dieser Rechtsprechung bis heute festgehalten. Vgl. z. B. RFH vom 26. 1. 1938 (VI 619/37), StW 38/137; RFH vom 27. 4. 1938 (VI 99/38), StW 38/350; RFH vom 9. 1. 1940 (I 9/39), StW 40/140. Ausgenommen von der Zusammenfassung zu einem einheitlichen Wirtschaftsgut sind unter Umständen in einiger Entfernung von der Unternehmung gelegene Mietgrundstücke, Bauland, eine Verkaufsstelle oder ein Lagerhaus, die vom Hauptgrundstück getrennt liegen und jederzeit durch andere Grundstücke ersetzt werden könnten. RFH vom 19. 1. 1938 (VI 533/36), StW 38/64; RFH vom 27. 4. 1938 (VI 128/38), StW 38/353.
Vgl. z. B. RFH vom 27. 4. 1938 (VI 99/38), StW 38/350.
Bühler, Ottmar, a. a. O., 4. Aufl., S. 251.
Meilicke, Zwei Teilwertbegriffe?, StW 41/481 ff., ist der Auffassung, mit dem Urteil vom 19. 1. 1938 habe sich der RFH dem Teilwertbegriff nach der Lehre von den erhöhten Wiederbeschaffungskosten stark genähert. Meilicke ist zuzustimmen, was die Wirkung anlangt. Die Lehren selbst unterscheiden sich dagegen grundsätzlich; vgl. dazu Zitzlaff, Der Teilwertbegriff, StW 41/677, insb. Sp. 679.
Vgl. RFH vom 19. 1. 1938 (VI 533/36), StW 38/64.
Der hier vom RFH angeführte Grund gegen eine Gesamtabschreibung ist insofern bemerkenswert, als er sich gleicherweise gegen den Teilwert selbst richtet, der — sieht man von dem wesensfremden System der Vermutungen ab — durch Aufteilung des Gesamtwerts gefunden werden soll.
RFH vom 19. 1. 1938 (VI 533/36), StW 38/64.
Vgl. Becker, E., Erläuterungen zur Rechtsprechung, StW 38/1/235 ff., insb. Sp. 253.
Becker, E., Erläuterungen zur Rechtsprechung, StW 38 I/Sp. 253.
Der Ansicht, die Maßgeblichkeit des Gesamtwertes sei zu berücksichtigen, ist dagegen Räker, Steuer-Warte 1939/534, „Anschaffungskosten und Teilwert“.
Ähnlich Mirre-Dreutter, Das KStG vom 16. 10. 1934, Berlin u. München 1939, S. 351. „Die Zusammenfassung der sämtlichen für Betriebszwecke verwendeten Gebäude samt Grund und Boden erscheint insbesondere unter dem Grundgedanken der Teilwertabschreibung, nämlich eine zu hohe Bewertung des Betriebsvermögens zu vermeiden, als gerechtfertigt; denn das Sinken der Baukosten für Teile der Einheit ,Betriebsgrundstück‘ beeinflußt bei fortbestehender Rentierlichkeit des Betriebs und voller Verwendungsfähigkeit des Betriebsgrundstücks für den Betrieb den Teilwert des Betriebsgrundstücks im Rahmen des Gesamtbetriebes nicht.“ Die Begründung ist bemerkenswert. Um den Teilwert am Leben zu erhalten, führte man das System der Teilwert-Vermutungen und Teilwert-Grenzen ein. Damit wurde ein Sinken der Baukosten zu einem Grund, den Teilwert herabzusetzen, auch dann, wenn die Rentierlichkeit des Gegenstandes unverändert geblieben ist. Durch die Gruppentheorie wird eine solche Abschreibung verhindert. Man zieht nun wiederum den Rentier-lichkeitsgesichtspunkt heran und folgert daraus, die Gruppentheorie ist richtig und zu begrüßen. Auch in dieser Begründung zeigt sich deutlich das Hin- und Herschwanken zwischen den Grundsätzen der ertragsabhängigen und der ertragsunabhängigen, preisabhängigen Bewertung der einzelnen Güter.
Zitzlaff, Einkommensteuerfragen, StW 38/549 ff., insb. Sp. 552.
Zitzlaff, Teilwert, StW 38/1061 ff., insb. Sp. 1062, gedacht als Nachtrag zu den Ausführungen in Steuer und Wirtschaft 1938, Sp. 549.
§ 131 (1) A II Aktiengesetz vom 30. 1. 1937.
Blümlich-Falk, a. a. O., S. 359.
Becker, E., Erläuterungen zur Rechtsprechung, StW 38 I/235 ff., insb. 250 ff.
Kosiol, a. a. O., S. 152. Kosiol fährt fort: „Man kann unmöglich die Abschreibungsgegenstände einerseits herausheben und andererseits mit nicht abnutzbarem Grund und Boden wertmäßig koppeln.“
Vgl. Becker, StW 38/255 (Erl. zur Rechtspr.), und Zitzlaff, Einkommensteuerfragen, StW 38/555, ferner Zitzlaff, Teilwert, StW 38/1064.
Der Satz findet sich gleicherweise im EStG 1958.
RFH vom 19. 1. 1938 (VI 533/36), StW 38/64.
Zitzlaff, Einkommensteuerfragen, StW 38/557.
Becker, E., Erläuterungen zur Rechtsprechung, StW 38 I/387.
RFH vom 14. 7. 1936 (I A 131/36), StW 36/427.
Es sei in diesem Zusammenhang ergänzend auf ein Argument Zitzlaffs eingegangen, das er zugunsten der Gruppentheorie, insbesondere zugunsten einer Zusammenfassung von Grund und Boden und Gebäuden anführt. Zur Bestimmung des gemeinen Wertes (Teil-wertes) bei Gebäudegrundstücken, StW 35 I/1521 ff.; Einkommensteuerfragen, StW 38 I/549. Zitzlaff geht von folgendem Beispiel aus: Ein Kaufmann hat vor Jahren ein Baugrundstück zum Preise von 30 000 RM erworben und darauf ein Geschäftshaus für 100 000 RM errichtet. Der Grund und Boden ist heute 300 000 RM wert. Um eine dem gestiegenen Wert des Grund und Bodens entsprechende Nutzung des Grundstücks zu erreichen, beabsichtigt der Kaufmann, das alte Gebäude niederzulegen und ein neues, moderneres und größeres an seiner Stelle zu errichten. Mit der Begründung, das alte Gebäude besitze für ihn nur noch Abbruchwert, verlangt er eine Teilwertabschreibung von 50 000 RM auf den Buchwert des alten Gebäudes, der noch 70 000 RM betragen möge.Zitzlaff argumentiert nun: Obwohl der Teilwert des Gebäudes unter den geschilderten Umständen zweifellos nur noch 20 000 RM betrage, werde es dennoch niemandem einfallen, hier einer Teilwertabschreibung in Höhe von 50 000 RM zuzustimmen und sie für richtig zu halten. Und er stellt die Frage, wie in dem vorliegenden Falle eine einleuchtende Lösung erreicht werden könnte.Die Überlegungen Zitzlaffs münden in die Feststellung ein, eine befriedigende Lösung lasse sich nur dann erzielen, wenn man Grundstück und Gebäude als eine Einheit ansehe und als ein einheitliches Wirtschaftsgut bewerte.Der Wertminderung des Gebäudes steht dann die Wertsteigerung des Grund und Bodens gegenüber, und es besteht kein Anlaß, eine Teilwertabschreibung vorzunehmen, da die Wertminderung des Gebäudes durch die Wertsteigerung des Grundstücks aufgefangen (Fortsetzung der Anmerkung 306)wird. Die Auffassung Zitzlaffs machte sich der RFH in dem Urteil vom 26. 1. 1938 (VI 619/37), StW 38/137, nachdem er in dem Urteil vom 19. 1. 1938 erstmals eine Zusammenfassung der Grundstücke und Gebäude eines Unternehmens gefordert hatte, zu eigen. Es taucht nun die Frage auf: Ist tatsächlich die Zusammenfassung von Grund und Boden und Gebäude der einzige Weg, um in dem geschilderten Falle zu einem befriedigenden Ergebnis zu gelangen?Zunächst einmal sei festgestellt, daß das Problem, welches Zitzlaff hier ins Licht rückt, immer auftreten kann, wenn zwei oder mehr Wirtschaftsgüter zu einem Ganzen vereinigt sind. Es ist nicht notwendig, daß es sich um ein Grundstück und ein Gebäude handelt. Die Wertsteigerung eines der Wirtschaftsgüter, hervorgerufen z. B. durch neu aufgetauchte Möglichkeiten, es günstiger als bisher zu nutzen, kann den Wunsch wecken, von der bestehenden Kombination zu einer anderen überzugehen, und es ergibt sich auch hier die Frage, in welcher Weise dadurch der Wert der übrigen zur Kombination gehörenden Wirtschaftsgüter beeinflußt wird.Doch kehren wir zu dem obigen Beispiel zurück! Steigt der Wert des Grund und Bodens eines bebauten Grundstückes, so hat diese Tatsache solange keinen Einfluß auf die Nutzung und damit auf den Nutzen des Gebäudes, als der Bodenwert allein noch unter der Summe der Werte von Grund und Boden (bebaut) und Gebäude (gegebenenfalls abzüglich des Abbruchwertes des Gebäudes) liegt. Es besteht dann aber auch keine Veranlassung, eine Teilwertabschreibung vorzunehmen.Um in der von Zitzlaff geschilderten Situation zu einem befriedigenden Ergebnis zu gelangen, ist es nicht erforderlich, die Gruppentheorie einzuführen. Auch ohne sie erscheint eine Teilwertabschreibung hier nicht gerechtfertigt.Wie steht es nun, wenn der Wert des Grund und Bodens den Wert des bebauten Grundstücks übersteigt und der Steuerpflichtige, um den höheren Wert freizusetzen, das Gebäude abreißt?Der RFH sieht hierin eine „Vermögensumschichtung“ und rechnet sowohl den Restbuchwert des Gebäudes wie auch die Abbruchkosten dem Wert des Grund und Bodens zu (RFH vom 19. 1. 1938 (VI 762/37), RStBl. 38/187 ff.). — Anders noch in dem Urteil des RFH vom 3. 10. 1934 (VI 676/33), StW 34/656. Die Auffassung des RFH leuchtet ein. Man „opfert“ den Wert des niederzureißenden Gebäudes, um ein anderes Gut, das unbebaute Grundstück, zu erlangen. Der Restbuchwert des alten Gebäudes wird ebenso wie die Abbruchkosten für diesen Zweck aufgewendet und stellt, so gesehen, Anschaffungs- oder Herstellungskosten dar, die zu aktivieren sind. Mit Hilfe des Gedankens der „Vermögensumschichtung“, der mit der Gruppentheorie wenig harmoniert — vgl. dazu Kappelmann, Abbruch alter Gebäude erhöht den Teilwert des Grund und Bodens?, Industrie und Steuer 39/26 —, gelingt es hier, das Problem ohne Zuhilfenahme der Gruppentheorie zu lösen. Ergänzend sei darauf hingewiesen, daß eine außergewöhnliche Abnutzung im Sinne des § 7 EStG selbstverständlich dann vorliegt, wenn ein Gebäude deshalb abgerissen wird, weil es nicht mehr den Erfordernissen des Betriebes entspricht. In diesem Falle kann der Restbuchwert abgeschrieben werden.
Vgl. u. a. Bühler, Bilanz und Steuer, a. a. O., S. 251. Kosiol, Einheitsbilanz, a. a. O., S. 152.
Gegen die Gruppentheorie ist immer wieder vorgebracht worden, sie führe zu einem Ausweis unrealisierter Gewinne. Vgl. z. B. Kummer, Teilwert abnutzbarer Anlagegüter, DStZ 38/832 ff., insb. S. 838; Herrmann, F., Teilwert im Sinn von § 6 Nr. 1 Satz 3 EStG. 1934 bei Gebäuden, Grund und Boden sowie Maschinen als wesentliche Bestandteile, Industrie und Steuer 1938, S. 136, insb. S. 140; Becker, E., Erl. zur Rechtspr., StW 38/250 ff.; Brohl, a. a. O., S. 283. Tatsächlich handelt es sich hierbei aber nicht um ein Argument gegen die Gruppentheorie. Die Frage, ob es richtig ist, Grundstück und Gebäude zu einem Wirtschaftsgut zusammenzufassen, wird davon nicht berührt. Hält man die Zusammenfassung für richtig, dann kann von einer Versteuerung unrealisierter Gewinne keine Rede sein. Vgl. Zitzlaff, Teilwert, StW 38 I, Sp. 1061 ff.
RFH vom 30. 3. 1938 (VI 630/37), StW 38/351 = RStBl. 38/629.
Siehe RFH vom 2. 3. 1932 (VI A 2137/30), Amtl. Slg. Bd. 30/175 = RStBl. 32/533. Als ein auf die Dauer selbständiges Wirtschaftsgut ist hiernach ein Umbau allerdings dann anzusehen, wenn er nur für eine Zeitspanne Wert besitzt, die ganz offensichtlich kürzer ist als die Nutzungsdauer des Gesamtgebäudes; RFH vom 10. 6. 1936 (I A 73/36), RStBl. 36/723.
RFH vom 6. 3. 1935 (VI A 890/34), StW 35/288. Vgl. auch Becker, E., Erläuterungen zur Rechtsprechung, StW 35 I/664.
Vorsichtshalber bemerkt der RFH wenig später: „Dieser Reingewinn wird allerdings nur bei Betrieben, die besonders hohe Gewinne abwerfen, ins Gewicht fallen, zumal Kapitalkosten, Steuern usw. in gewissem Umfang noch abgerechnet werden müssen.“
Zitzlaff, Franz, Nochmals zur Teilwertfrage, StW 49 I/871 ff., insb. Sp. 875.
RFH vom 6. 4. 1938 (VI 445/37), StW 38/235.
Eine gewisse Zwiespältigkeit wird allerdings auch schon in diesem Urteil insofern sichtbar, als der RFH hier ausdrücklich das Urteil vom 16. 12. 1936 (VI A 589/35), StW 37/94, bestätigt. (Eine Teilwertabschreibung wegen gesunkener Baukosten wird unter Verweisung auf die gute Rentabilität des Unternehmens und die ungeschmälerte Nützlichkeit der Grundstücke und Gebäude abgelehnt.)
Sofern mit dem Erwerb des Grundstücks über den Preis hinaus besondere Aufwendungen verbunden sind, liegen die Wiederbeschaffungskosten um diese Aufwendungen über dem Verkehrswert.
So auch das Urteil des RFH vom 23. 2. 1938 (VI 256/37), StW 38/134; ferner RFH vom 6. 4. 1938 (VI 575/37), StW 38/238. Während das Finanzgericht wegen der hohen Rentierlich-keit des Unternehmens und der Nützlichkeit des Gebäudes für den Betrieb eine Teilwertabschreibung ablehnt, sieht der RFH hierin keinen Grund, die Abschreibung zu versagen.
RFH vom 16. 2. 1938 (VI 41/37), StW 38/180.
Vgl. dazu Kapitel 5, Abschnitt 2.
RFH vom 27. 4. 1938 (VI 99/38), StW 38/350.
RFH vom 25. 1. 1939 (VI 696/38), StW 39/222.
Siehe z. B. Becker, Erl. zur Rechtspr., StW 39 I/412.
RFH vom 15. 2. 1939 (VI 26/39), StW 39/219; auch das Urteil vom 25. 1. 1939 (VI 696/38) geht bereits in diese Richtung.
Becker, E., Erl. zur Rechtspr., StW 39 I/411 ff.
Zitzlaff, Geschäftswert und Grundstückswert, StW 39 I/373 ff., und Zitzlaff, Nochmals zur Teilwertfrage, StW 49 I/871 ff.
Sehr aufschlußreich ist in diesem Zusammenhang ein Aufsatz Zitzlaffs (Nochmals zur Teilwertfrage, StW 49/871 ff.), in dem er auf die Frage der Teilwertermittlung bei Gebäudegrundstücken eingeht. Aus seinen Ausführungen geht zunächst hervor, daß der Teilwert anhand der Wiederbeschaffungskosten ermittelt werden soll. Wenig später sagt Zitzlaff dann: „Man kann aber für zahlreiche Fälle annehmen, daß der Grundwert auch durch die in dem Grundstück betriebenen Gewerbe und Geschäfte mit bestimmt wird.“ In der Formulierung des RFH: Bei der Ermittlung des Teilwerts von Gebäudegrundstücken ist die Rentierlichkeit des Gesamtbetriebes zu berücksichtigen. Der Wiederbeschaffungswert wird damit in die Richtung eines ertragsabhängigen Rentierlichkeitswertes abgedrängt. Und die Folge davon ist, „daß man bei günstiger Geschäftslage einen niedrigeren Teilwert des Geschäftsgrundstücks nur schwer belegen kann“. Zitzlaff gibt zu: „Nicht selten wird auch bei rentierlichen Betrieben ein dem Buchwert gegenüber niedrigerer Teilwert der Gebäudegrundstücke gegeben sein.“ Er fährt fort: „Es wird aber nicht leicht sein, das für den Grundwert zu belegen.“
Das Tendieren des RFH zum „Rentierlichkeitswert“ hin wurde durch die Gruppentheorie weitgehend begünstigt. Für den zusammengefaßten Grundbesitz eines Betriebes den Verkehrswert aus effektiv gezahlten Preisen ableiten zu wollen, ist in der Regel unmöglich. Man muß versuchen, diesen Wert irgendwie anders festzustellen. Damit war aber die Möglichkeit gegeben, den Rentierlichkeitsgesichtspunkt einzuführen.
Der maßgebliche § 133 AktG bestimmt: „Auch bei geringerem Wert dürfen sie (bebaute und unbebaute Grundstücke Maschinen und maschinelle Anlagen, Werkzeuge, Betriebsund Geschäftsausstattung) zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten angesetzt werden, wenn der Anteil an dem Wertverlust, der sich bei der Verteilung auf die voraussichtliche Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung für das einzelne Geschäftsjahr ergibt, in Abzug oder in Form von Wertberichtigungen in Ansatz gebracht wird.“
Siehe z. B. RFH vom 17. 4. 1929 (VI A 196/29), StW 29/516 = RStBl. 29/472; RFH vom 11. 1. 1933 (VI A 2002/32), StW 33/277: „Wie der erkennende Senat in feststehender Rechtsprechung entschieden hat, ist ... ein den Regeln ordnungsmäßiger Buchführung entsprechender Ansatz möglich, der zwischen dem höheren Anschaffungspreis und dem gemeinen Teilwert liegt (sogenannter Zwischenwert).“RFH vom 28. 1. 1937 (VI A 43/37), StW 37/142: Zwischenwerte auch nach dem EStG 1934 zulässig; RFH vom 19. 7. 1938 (I 431/37), StW 38/434: Zwischenwerte zulässig, freie Wahl des Abschreibungszeitpunktes; RFH vom 30. 3. 1938 (VI 630/37), StW 38/351: Der RFH weist die Anschuldigung zurück, die Möglichkeit, Zwischenwerte anzusetzen, verstoße gegen § 1 StAnpG, ferner RFH vom 16. 10. 1940 (VI 198/40), StW 41/5; RFH vom 7. 2. 1939 (I 24/39), RStBl. 39/511 = StW 39/379: Zwischenwerte können dann nicht gebilligt werden, wenn das Wirtschaftsgut völlig wertlos geworden ist.
RFH vom 17. 4. 1929 (VI A 196/29), StW 29/516 = RStBl. 29/472.
Becker, E., Zur Rechtsprechung, StW 29/579 ff.; derselbe, Erl. zur Rechtspr., StW 37/317.
Mirre, Ludwig, Die Bewertung in der Handels- und Steuerbilanz der Aktiengesellschaft, Berlin 1939, sagt dazu (S. 25): „Die Zulässigkeit von Zwischenwerten rechtfertigt sich schon durch die Erwägung, daß man andernfalls bei Einsetzung von Zwischenwerten seitens eines Steuerpflichtigen nicht weiß, ob nun der höhere oder der niedrigere zulässige Wert steuerlich maßgebend ist.“
Mirre-Dreutter, Das KStG vom 16. 10. 1934, 2. Aufl. Berlin/München 1939, S. 356, führen dieses Argument an, machen aber auch Bedenken wegen der damit gegebenen Möglichkeit einer Gewinnregulierung geltend.
Bühler sagt dazu, Bilanz und Steuer, 4. Aufl., a. a. O., S. 264: „Die Zulassung des Zwischenwertes bietet namentlich den Vorteil, daß bei seiner Wahl der genaue Betrag des Teilwerts und des Anschaffungswerts nicht festgestellt zu werden braucht.“ In der 3. Aufl., a. a. O., S. 174 (Fußnote) führt Bühler aus: „In der ganzen Steuerrechtsliteratur ist dann auch diese Zulassung des Zwischenwerts als die Bewertung sehr vereinfachend und die Reibungsflächen vermindernd begrüßt worden.“
Heipenstein, Franz, Wirtschaftliche und steuerliche Erfolgsbilanz, Berlin 1932, S. 320/321.
Heipenstein, a. a. O., S. 321, ist überdies der Ansicht, die Zulassung von Zwischenwerten sei auch mit dem Gesetz nicht in Einklang zu bringen. U. E. kann dem nicht zugestimmt werden.
Auf die Frage, ob die wertmindernden Umstände, die Anlaß zu einer Teilwert-abschreibung sein können, in der Erfolgsbilanz überhaupt berücksichtigt werden sollen, sei hier noch nicht eingegangen. Wir kommen darauf ausführlich in Teil III zu sprechen.
Siehe z. B. Mirre-Dreutter, Das KStG vom 16. 10. 1934, a. a. O., S. 356; Blümich, W., Das Einkommensteuergesetz, 5. Aufl., Berlin 1943, S. 267; Auf ermann, Grundzüge betriebswirtschaftlicher Steuerlehre, Berlin 1941.
Heipenstein, a. a. O., S. 322 ff., hält ebenfalls in einem Falle den Ansatz von Zwischenwerten für gerechtfertigt. Da anhand seiner Ausführungen sehr deutlich der Unterschied zwischen einem Wert, abgeleitet aus Preisen, und einem Wert, ermittelt unter Berücksichtigung der Rentierlichkeit des Gutes („Rentierlichkeitswert“) gezeigt werden kann, sei hier kurz darauf eingegangen.Heipenstein betrachtet den Fall, daß der Wiederbeschaffungswert einer Anlage gesunken ist. Nach dem Grundsatz Wiederbeschaffungswert gleich obere Grenze des Teilwerts liegt dann auch der Teilwert der Anlage entsprechend niedriger. Von dem Rentierlichkeitswert — Heipenstein spricht von Nutzwert — kann dagegen angenommen werden, da zwischen dem Sinken der Wiederbeschaffungskosten und der Rentierlichkeit der Anlage kein direkter Zusammenhang besteht, daß er zunächst in seiner Höhe unverändert bleibt. Erst dann, wenn immer mehr Betriebe mit der billigeren Anlage produzieren und der Kostenvorteil allmählich im Preis der Erzeugnisse zum Ausdruck kommt, wird der Rentierlichkeitswert allmählich sinken. In einer Erfolgsbilanz statt des dem gesunkenen Wiederbeschaffungswert entsprechenden Teilwerts „Zwischenwerte“ anzusetzen, die den jeweiligen Rentierlichkeitswert repräsentieren, hält Heipenstein für durchaus sinnvoll.
Rights and permissions
Copyright information
© 1961 Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wiesbaden
About this chapter
Cite this chapter
Jacob, H. (1961). Besonderheiten in der Entwicklung und Ausgestaltung der Teilwertlehre des Reichsfinanzhofs. In: Das Bewertungsproblem in den Steuerbilanzen. Gabler Verlag. https://doi.org/10.1007/978-3-322-96277-5_11
Download citation
DOI: https://doi.org/10.1007/978-3-322-96277-5_11
Publisher Name: Gabler Verlag
Print ISBN: 978-3-322-96141-9
Online ISBN: 978-3-322-96277-5
eBook Packages: Springer Book Archive