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Das Schicksal des Sonderbetriebsvermögens anläßlich der Übertragung der Beteiligung an der Personengesellschaft

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Betriebsvermögen und Sonderbetriebsvermögen

Part of the book series: Besteuerung der Unternehmung ((SBU,volume 13))

  • 43 Accesses

Zusammenfassung

Dieser Sachverhaltstyp ist durch folgende Merkmale gekennzeichnet:

  1. (1)

    Die Komponenten des Sonder-Betriebsvermögensbereiches — also die Beteiligung an der Personengesellschaft einerseits und die sonstigen (positiven und negativen) Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens andererseits 1) werden einheitlich verwertet, d.h. es gibt nur einen und denselben Nachfolger in der zivilrechtlichen Rechtszuständigkeit des bisherigen Gesellschafters für die Vermögensgegenstände.

  2. (2)

    Die Verwertung ist vollständig, d.h. einschließlich der disponierten Entnahme unbedeutender Wirtschaftsgüter bleibt keine Komponente im Sonderbetriebsvermögen zurück. Ob damit die eigenständige steuerrechtliche Zusammenfassung dieser Wirtschaftsgüter zu dem bestands- und erfolgs-ermittlungsrechtlichen Sonder-Betriebsvermögensverbund erlischt, ist zu klären.

  3. (3)

    Die Verwertung der Komponenten des Sonder-Betriebsvermögensbereiches erfolgt im gleichen Zeitpunkt.

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Literatur

  1. Diese Komponenten unter der Bezeichnung “Mitunternehmeranteil” zusammenzufassen, ist sachlich unzutreffend, weil einerseits der Sonder-Betriebsvermögensbereich keinen Anteil repräsentiert und andererseits keine steuerrechtliche Zusammenfassung des Eigenkapitalanteils in der Gesellschaftsbilanz mit dem Sonderbilanz-Eigenkapital existiert. Zur Verwendung des Begriffs “Mitunternehmeranteil” vgl. Schmidt (1987) Anm. 70, 71, 73b), 77, 78c) zu § 16 EStG.

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  2. Vgl. Kurth (1978) S. 246 Fn. 1 (ohne Rückschluß auf die Gewerbeertragsteuer).

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  3. Eine Teilbetriebsveräußerung lehnt z.B. das Urteil des BFH vom 5.4.1979 - IV R 48/77 - BStBI. II 1979, S. 554–557 (556 r.Sp.) ab.

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  4. Da sie die traditionelle Ansicht darstellt, ist die fehlende Klarheit darüber, wie man sich das Gemeinte vorzustellen habe, erstaunlich - wie bereits Meyer-Arndt BB 1974, S. 1291 r.Sp. feststellte.

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  5. Vgl. Meyer-Arndt BB 1974, S. 1291; Kurth (1978) S. 245.

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  6. Demgegenüber läßt Kurth (1978) S. 246 Fn. 1 offen, wie man sich die Wirtschaftsgüter des SonderbefF1i svermögens als Teil des - steuerlich definierten - Gesellschaftsanteils vorstellen soll. Verknüpfungs-Akrobatik findet sich bei Meyer-Arndt BB 1974, S. 1293.

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  7. ) Vgl. Abschnitt 27, Buchstabe d); ferner Schmidt (1987) Anm. 71 und 73b) zu § 16 EStG.

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  8. ) Vgl. die Begründung des Regierungsentwurfs zum § 15a EStG, Bundestags-Drucksache 8/3648, S. 16 r.Sp., zitiert z.B. bei Knobbe-Keuk StuW 1981, S. 98 1. Sp. bzw. Knobbe-Keuk (1985) S. 343.

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  9. Zum “Gesamt-Eigenkapitalkonto” eines Mitunternehmers mit Sonderbetriebsvermögen vgl. die Zusammenfassung der Eigenkapitalkonten aus Gesellschaftsbilanz S. 160 und Sonderbilanz im Abschnitt 33.2 für die Differenzmethode.

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  10. Auch dazu gibt es in der Literatur zum § 15a EStG eine Parallele, und zwar bei der “Interpretation” des Absatz 2; vgl. dazu z.D. Döllerer DStR 1981, S. 22 r.Sp. mit weiteren Nachweisen in Fn. 20; als “Buchwert des Mitunternehmeranteils” bezeichnet bei. Schmidt (1987) Anm. 84a) zu § 16 EStG.

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  11. Dies will auch Meyer-Arndt BB 1974, S. 1293 1.Sp. nicht einsehen, wenn er sich bemüht, § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG so zu interpretieren, daß die Veräußerung des Anteils eines Gesellschafters die (gleichzeitige) Veräußerung des im allein gehörenden Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens einschließt.

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  12. So auch Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 144 zu § 16 EStG (1982).

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  13. Zu diesem und dem nachfolgenden Abschnitt vgl. insbesondere Herrmann/Heuer/Raupach Anmerkungen 193, 194, 203, 205, 207, 235–237, 245–248 zu § 16 EStG(1982).

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  14. Vgl. Schmidt (1987) Anm. 57 und 58 zu § 16 EStG mit zutreffenden Bedenken. Kennzeichnenderweise bemüht sich die Rechtsprechung nicht um eine zweckgerechte Lösung, sondern um die Differenzierung der Sachverhalte mit Hilfe nachrangiger Kriterien, um daran sehr unterschiedliche Rechtsfolgen anzuschließen. Vgl. z.B. Urteil des BFH vom 28.1.1981 - I R 234/78 - BStBI. II 1981, S. 464 und vom 19. 1.1982 - VIII R 150/79 - BStBI. II 1982, S. 321–323(323 1.Sp.).

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  15. So heißt es zutreffend bei Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 205 zu § 16 EStG (1982): “Chwr(133) Aktivierung des Rentenanspruchs bei der Ermittlung des AufgabegewinnsChwr(133)”. Weitere Nachweise in dieser Hinsicht bei Biergans/von Stotzingen (1984) S. 22 und Dötsch (1957) S. 106 f..

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  16. Vgl. die Argumentationsabfolge des BFH im Urteil vom 24.9.1976 - I R 41/75 -BStBI. II 1977, S. 127–130: (1) Der Vorgang des Obergangs der Forderung aus dem Betriebsvermögen in das Privatvermögen wird nicht begründet, sondern einfach unterstellt; sollte eine Entnahme gemeint sein, ist sie als Zwangsentnahme nicht vom § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG gedeckt. (2) Kaufpreisminderungen werden als steuerunwirksame Vorgänge im privaten Bereich auch dann eingeordnet, wenn die Forderung zuvor in voller Höhe bei der Gewinnermittlung berücksichtigt worden ist. (3) Der vom eingetretenen Forderungsrisiko betroffene Steuerpflichtige bleibt folglich mit einer Einkommensteuer auf eine Einkunftsdifferenz belastet, obgleich er das Einkommen insoweit gar nicht erzielt. (4) Das Gericht findet ihn mit der Behauptung ab, daß der Gesetzgeber dessen steuerliche Nichtberücksichtigung in Kauf genommen habe. (5) Unterstellt wird kurzerhand, daß der Gesetzgeber in Kenntnis des Problems das vom Gericht entwikkelte Ergebnis wollte. Für beides sind keine Anhaltspunkte erkennbar. (6) Erkennbar ist vielmehr die Unwilligkeit, die Unsicherheit einer Steuerbemessungsgrundlage in eine zweckgerechte anstatt in eine asymmetrisch-fiskalische Lösung umzusetzen. (7) Der Fehler im Ausgangspunkt (1) wird deutlich im Vergleich zur betrieblichen Restschuld nach Betriebsveräußerung bzw. Betriebsaufgabe. Sie bleibt notwendiges (negatives) Betriebsvermögen! - Vgl. Urteil des BFH vom 19.1.1982 - VIII R 150/79 - BStB1. II 1982, S. 321–323.

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  17. Vgl. z.B. Urteil des BFH vom 26.7.1984 - IV R 137/82 - BStBI. II 1984, S. 829831(830).

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  18. Ausführlich zu den nachträglichen Veränderungen des Veräußerungspreises vgl. Dötsch (1987) S. 118–145.

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  19. Vgl. Theisen StuW 1986, S. 377 l.Sp..

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  20. Für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns ist der Zinsfuß zu verwenden, der andererseits der Festlegung des Ertragsanteils in der Tabelle des § 22 Nr. 1 EStG zugrunde liegt, und zwar 5,5% (seit 1.1.1982), vgl. Schmidt (1987) Anm. 23a), aa) zu § 22 EStG. Es kommt also nicht auf den vom Veräußerer/Käufer verwendeten Zinssatz an, wie Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 205 zu § 16 EStG (1982) ausführen.

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  21. Es haiidelt sich um eine rein rechnerische und zugleich um eine (von der Rechtsprechung fixierte) ermittlungsrechtliche “Vermögensumschichtung” ohne das reale Pendant eines Aktivtausches. Ob man diesen Verrechnungsmodus, diesen “Abtragungsvorgang” unter Verrechnung von Zwischenzins für richtig ansieht, ist - wie bei der Festlegung eines Abschreibungsverlaufs - eine nur plausibel, aber nicht sachlogisch entscheidbare Frage; vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 207 zu § 16 EStG (1982).

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  22. Sachlich begründet durch das Fehlen des Merkmals der steuerbaren Leistungsfähigkeit,die Steuer zahlen zu können aufgrund der Geldgleichheit/Geldnähe der Einkunft. Mit dieser Kennzeichnung - vgl. Tipke (1987) S. 61 - steht seine Ansicht (S. 277) im Widerspruch, daß das Wahlrecht des Veräußerers gegen Rente eine Subvention sei. Vgl. auch Felix, StbKongrRep. 1980, S. 158, 162 f., das Wahlrecht im § 23 Abs. 1 ErbStG ún3 das Urteil des BFH vom 26.7.1984 - IV R 137/82 - BStBI. II 1984, S. 829–831(830).

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  23. Sie wird in der Literatur häufig nicht von der Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen unterschieden, so daß am Problem vorbeigegangen wird; vgl. S. 262 f..

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  24. In diesem Sinne auch Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 205 zu § 16 EStG (1982).

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  25. Diese Unterscheidung zwischen Gewinn-und Einkommensrealisierung fehlt bei Wasmer (1985, S. 50–53), wenn er die Einkommensqualität der stillen Rücklagen erörtert.

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  26. Anders Richter StBp 1980, S. 276, wenn das gegen Leibrente veräußerte Wirtschaftsgut aus einem im übrigen fortbestehenden (Sonder-)Betriebsvermögen stammt; vgl. auch Schmidt (1987) Anm. 56i) zu § 16 EStG.

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  27. Zum Versuch, nach den Gründen der nachträglichen Änderungen zwischen steuerlich berücksichtigungsfähigen und nicht zu beachtenden Anderungen zu unterscheiden, vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 193 f., 207 und 208 zu § 16 EStG (1982); Schmidt (1987) Anm. 49d) und Anm. 56 bis 59 zu § 16 EStG. Dieses Bemüheen, Risiken mit Kausalitätsargumenten zu begegnen, kennzeichnet das juristische Denken ebenso wie es eine - jedenfalls für die Besteuerung - inadäquate Verknüpfung ist. Um wirtschaftliche Erfolge zu erzielen, ist die Inkaufnahme wirtschaftlicher Risiken unvermeidlich. Wenn aus praktischen Gründen im Zuge der Abschnittsbesteuerung die Auflösung von Restrisiken nicht abgewartet werden kann so liegt der Fehlschluß darin, dies zu einer Nicht-Berücksichtigungsfähigkeit bei nachfolgenden Einkunftsermittlungen zu identifizieren.

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  28. Vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 194 zu § 1.6 EStG. Die Verbesserung in der Situation des Rentenberechtigten hat “ihren Grund in der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs und führt daher zu Einkünften aus Gewerbebetrieb.” Für eine Verschlechterung in der Position des Rentenberechtigten durch Zahlungsunfähigkeit des Rentenverpflichteten ist hingegen von einer derartigen “Verknüpfung über den Grund” keine Rede.

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  29. Vgl. die Zusammenstellung bei Schmidt (1987) Anm. 45a) zu § 16 EStG. Wenn das Rentenstammrecht bei Alternative (A) als notwendiges Privatvermögen angesehen wird, dann ist bei Eintritt einer Wertsicherungsklausel der Barwert der künftigen Mehrzahlungen an den Rentenberechtigten steuerlich ohne Bedeutung und führt auch nicht zu einer nachträglichen Erhöhung des Betriebsveräußerungsgewinns. Gerade deshalb ist jedoch die laufende Mehrzahlung weder vollständig steuerfrei noch nur mit ihrem Zinsanteil steuerpflichtig (so Schmidt (1987), Anm. 45a) zu § 16 EStG), sondern in vollem Umfang steuerpflichtig. Eine diesem Ergebnis gleichwertige Lösung liegt darin, die Existenz der Wertsicherungsklausel bereits im Zeitpunkt der Betriebsveräußerung als Erhöhung des Rentenbarwerts zu berücksichtigen, rechnerisch z.B. durch Verringerung des Kalkulationszinsfußes zur Ermittlung des Rentenbarwerts. Zur Meinungsvielfalt vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 203 zu § 16 EStG (1982).

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  30. BeiHerrmann/Heuer/Raupach aus Anm. 207 (S. 131 f.) zu § 16 EStG nur mittelbar zu entnehmen. Indessen: wenn das Rentenstammrecht (auch) bei dem Besteuerungsverfahren (B) zum Privatvermögen gehört, dann muß zwangsläufig zuvor der Veräußerungsgewinn bücherlich-bilanziell realisiert worden sein (anderenfalls wäre er im privaten Bereich steuerfrei!). In Anm. 176 zu § 16 EStG hingegen wird vorgetragen, daß bei einer Veräußerung gegen wiederkehrende Bezüge die Gewinnverwirklichung nicht im Zeitpunkt der Betriebsveräußerung eintritt, sondern erst zeitverteilt mit den Renteneinnahmen.

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  31. Vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 207 zu § 16 EStG (1982).

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  32. Die Kategorisierung der Bestandsgrößen (Wirtschaftsgüter und Schulden) und der Periodengrößen muß bei der Einkunftsermittlung durch Betriebsvermögensvergleich übereinstimmen.

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  33. Diese differenzierte Sicht mit ihrer Unterscheidung von Gewinn-und Einkommensrealisierung ist notwendige Voraussetzung, wenn man bei Besteuerungsverfahren (B) das Rentenstammrecht dem Privatvermögen zurechnen möchte.

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  34. Vgl. z.B. Schmidt (1987) Anm. 43 zu § 16 EStG; dazu Theisen StuW 1986, S. 361.

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  35. Im Regelfall überwiegt der Nachteil aus dem Verlust der Begünstigung des Veräußerungsgewinns durch Freibetrag und Tarifermäßigung den Vorteil aus der aufgeschoenen Versteuerung zum Normaltarif; vgl. die Berechnungen bei Kleineidam StbJb 1979/80, S. 360–367; Johne/Wittmann, DB 1980, S. 704–706; Seutter (1981) S, 46–58, 84–93; Kleineidam/Seutter DB 1981.

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  36. Schon deshalb muß die Einkunftsermittlung des Rentenberechtigten bei Alternative (B) nach § 5 EStG erfolgen, weil die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG keine derartigen Verrechnungsgrößen kennt. Die gegenteilige Ansicht z.B. bei Schmidt (1987), Anm. 8d) zu § 24 EStG und Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 207 und 272 zu § 16 EStG (1982).

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  37. Vgl. die Zusammenfassung des Abschnitts 44.1, S. 231, und Abschnitt 46.3, S. 261.

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  38. Zu den - sachlich unbegründeten - Restriktionen des Wahlrechts vgl. Schmidt (1987) Anm. 44a) zu § 16 EStG.

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  39. Die argumentative Verknüpfung mit einer Begünstigung durch Freibetrag und Tarifermäßigung im Sinne einer vom Steuerpflichtigen in Form der Steuerersparnis vereinnahmten Risikoprämie geht fehl: den Steuervorteil kann jeder Betriebsveräußerer, auch der gegen Barzahlung und damit ohne Risiko realisieren.

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  40. Vgl. die dementsprechend nur kurzen Hinweise bei Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 144, 205, 238 und 245 zu § 16 EStG (1982). Richter StBp 1980 (Veräußerung eines Mitunternehmeranteils gegen Rente).

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  41. Vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 252 und 256 zu § 16 EStG (1982).

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  42. Falls die Sonderbilanz nach der Gesamtmethode aufgestellt wird (vgl. Abschnitt 33.3, S. 165), weist sie die Summe aus (2) und (3) bereits aus.

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  43. So auch Schmidt (1987) Anm. 70 zu § 16 EStG.

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  44. Vgl. so zutreffend das Urteil des BFH vom 28.3.1985 - IV R 88/81 - BStBI. II 1985, S. 508–510 (509 1.Sp.).

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  45. So auch Richter StBp 1980, S. 281 r.Sp..

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  46. Schon deshalb - wenn nicht auch aus anderen Gründen - ist es sachlich unzutreffend, die Betriebsaufgabe als “einen Entnahmevorgang eigener Art” zu verstehen und diesen als “Totalentnahme” zu bezeichnen; vgl. so den Beschluß des BFH vom 7.10.1974 - GrS 1/73- BStBI. II 1975, S. 168–172, S. 171 r.Sp.; Urteil des BFH vom 13.12.1983 - VIII R 90/81 - BStBI. II 1984, S. 474–480 (478). Weder ist die Betriebsaufgabe ein Entnahmevorgang, noch werden im Rahmen einer Betriebseinstellung sämtliche Wirtschaftsgüter durch Entnahmen verwertet, noch wird über den Betriebsvermögensverbund als solchen in einem Vorgang “durch Entnahme disponiert”. Derartige Formulierungen, die nicht das Ergebnis einer Analyse der Sachzusammenhänge sind, erschweren nur die Rechtsanwendung.

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  47. Vgl. Knobbe-Keuk (1985) S. 645–650; Schmidt (1s87) Anm. 120–133 zu § 16 EStG.

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  48. Trzaskalik StuW 1979; Kirchhof JbFStR 1979/1980; Mittelbach,,DStR 1981; Wendt InfStW 1981; Wagner/Nonnenmacher ZGR 1981, Gratz ZfB 1981, Kruse StuW 1982; Kußmaul StuW-T9ä3; Moench uStK 1985; Schmitz BB 1985; Strea NJW 1985; Schulze zur Wiesche WPg 1986.

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  49. Schild (1980); Steinhauer (1983); Kußmaul (1983); Olzen (1984); Wasmer (1985); Hoch (1985).

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  50. Zu den nichtsteuerlichen Bestimmungsfaktoren der zunehmenden Bedeutung der vorweggenommenen Erbfolge vgl. Olzen (1984) S. 17–20.

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  51. Vgl. dazu z.B. Knobbe-Keuk (1985) S. 703–706.

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  52. Vgl. in diesem Sinne Knobbe-Keuk (1985) S. 647–649.

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  53. Zur Zweckmäßigkeit und der sachlich begründeten Existenz von Wahlrechten vgl. Rose StuW 1985, S. 343; ders. (1986a).

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  54. Vgl. z.B. Trzaskalik StuW 1979, S. 106 f.; ablehnend Diebold (1984) II, S. 680 f..

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  55. Vgl. Abschnitt 94.25-(1) zur Realteilung, S. 501.

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  56. Vgl. z.B. Paus DStZ 1985, S. 610; Axer DStR 1986, S. 679 1.Sp..

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  57. Vgl. Schmidt (1987) Anm. 121 zu § 16 EStG.

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  58. Kritik an dieser sachlich unbegründbaren wirtschaftsgutverbundenen Erfolgsverteilung (3) findet sich nur bei Biergans (1985) S. 599.

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  59. Für die zwangsweise erfolgsrealisierenden Miterben vgl. Urteil des BFH vom 19.2.1981 - IV R 116/77 - BStBI. II 1981, S. 566–568.

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  60. Knobbe-Keuk (1985) S. 647–649.

    Google Scholar 

  61. Urteil des BGH vom 4.5.1983 - IVa ZR 229/81 - DB 1983, S. 1700 = NJW 1983, S. 2376 = BGHZ Bd. 22, S. 186.

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  62. Urteil des BGH vom 8.10.1984 - II ZR 223/83 - NJW 1985, S. 136–139 mit Anmerkung von Karsten Schmidt; ders., NJW 1985, S. 2785.

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  63. Zur Problematik vgl. Fischer ZHR 1980.

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  64. Vgl. dazu M. Wolf AcP 1981; K. Schmidt NJW 1985.

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  65. Zur Erbengemeinschaft als Mitunternehmerschaft vgl. Schmidt (1987) Anm. 64 zu § 15 EStG.

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  66. Beschluß des BFH vom 25.6.1984 - GrS 4/82 - BStBI. II 1984, S. 751–770(767–770).

    Google Scholar 

  67. Vgl. vor allem die Urteile des BFH vom 7.2.1980 - IV R 178/76 - BStB1. II 1980, S. 383–386 und vom 23.7.1980 - I R 43/77 - BStBI. II 1981, S. 19–21.

    Google Scholar 

  68. Zur Erzielung gewerblicher Einkunft durch einen Miterben ohne Mitunternehmerstellung vgl. Urteil des BFH vom 12.1.1978 - IV R 5/75 - BStBI. II 1978, S. 333–335.

    Google Scholar 

  69. Vgl. Urteil des BFH vom 7.2.1980 - IV R 178/76 - BStBI. II 1980, S. 383–386.

    Google Scholar 

  70. Das Steuerrecht versteht die Erbteilsquoten zugleich als Anteilsquoten je Wirtschaftsgut im Nachlaß, um daran steuerrechtliche Folgen anzuknüpfen, obgleich die gesamthänderische Bindung dem logisch widerspricht; vgl. z.B. Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - B1. II 1975, S. 580–582 (582): anteilige Buchwertfortführung und anteilige Rücklagenaufdeckung des unverändert durch die Gesellschaft genutzten Sonderbetriebsvermögens in noch nicht auseinandergesetzter Erbengemeinschaft.

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  71. Zur sachenrechtlichen Bedeutung einer Teilungsanordnung (für die Erbschaftsteuer) vgl. Flume DB 1983.

    Google Scholar 

  72. Zur Frage, ob (wenigstens) der “Wert” des vorbeigehenden Betriebsvermögens-im Sinne einer rechnerischen Berücksichtigung - zum Nachlaß gehört, vgl. Flume DB 1983, S. 2272.

    Google Scholar 

  73. Urteil des BGH vom 4.5.1983 - IVa ZR 229/81 - DB 1983, S. 1700.

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  74. Vgl. dazu Urteil des BFH vom 15.10.1975 - I R 146/73 - BStBI. II 1976, 5.191 f..

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  75. Vgl. so Urteil des Finanzgerichts des Saarlandes vom 21.9.1984, EFG 1985, S. 116–118, S. 117 r.Sp., um im nächsten Satz zu formulieren, daß der BFH die Erbauseinandersetzung als einheitlichen privaten Vorgang ansehe!

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  76. Urteil des BFH vom 9.7.1985 - IX R 49/83 - BStB1. II 1985, S. 722–725. Das Bemühen des BFH, diese neue Erkenntnis nur für werbendes Privatvermögen gelten zu lassen, wird nicht von großer Dauer sein. So auch Drenseck FR 1986, S. 19.

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  77. Zur analogen Problemkonstallation bei der Gütergemeinschaft vgl. Hoch (1985) S. 159–161.

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  78. Vgl. so Urteile des FG Düsseldorf vom 19.6.1984, EFG 1985, S.66; des FG des Saarlandes vom 21.9.1984, EFG 1985, S. 116; ferner Drenseck FR 1986, S. 19 f. und Stephan DB 1985, S. 2593 f. in ihren Anmerkungen zum Urteil des BFH vom 9.7. 1985; Schulze zur Wiesche WPg 1986, S. 330 r.Sp.; Wasmer (1985) S. 98–112.

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  79. Zu diesem Ergebnis kam der BFH 1957, vgl. Drenseck FR 1986, S. 19 f.; auch Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 70 zu § 16 EStG und Hoch (1985) S. 69, 154–161.

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  80. Urteile des BFH vom 19.5.1983 - IV R 138/79 - BStBI. II 1983, S. 380–382 und vom 23.4.1985 - IX R 39/81 - BStBI. II 1985, S. 720–722 (721 r.Sp.); vgl. dazu Tedtke FR 1984; die Finanzierung wird zur Umschuldung bei Ehlers/Kreutziger DStZ 1987, S. 83–85.

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  81. Urteil des BFH vom 9.7.1985 - IX R 49/83 - BStBI. II 1985, S. 722–725.

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  82. Die unter Nr. 9 und 10 angeführten Meinungen stehen nacheinander angeführt, S. 723 r.Sp..

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  83. Zur Problematik bei sukzessiver Erbauseinandersetzung vgl. Stephan, DB 1985. Zur Berücksichtigung übernommener Verbindlichkeiten vgl. die Urteile des FG Saarland vom 29.10.1986 und des Schl.-Holst. FG vom 23.10.1986, EFG 1987, S. 64–67; unzutreffend Groh (1987)S. 150.

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  84. Der Versuchung, rechtlich Verschiedenes im Ein-Wirtschaftsgut-Fall zu identifizieren, erliegt auch der BFH gerne, vgl. z.B. die Urteile vom 26:1. 1978 - IV R 97/76 - BStBI. II 1978, S. 368–370 und vom 14.5.1986 - II R 22/84 - BStBI. II 1986, S. 620–622. Dagegen K. Schmidt Münchener Kommentar, Anm. 5 zu § 741 BGB.

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  85. Im letztgenannten Fall wird dann Erbteilskauf und Erbauseinandersetzung gleichgesetzt; vgl. Wasmer (1985) S. 137–139.

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  86. Vgl. so Christoffel SteuerStud 1986, S. 246.

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  87. Urteil des BFH vom 9.7.1985 - IX 49/83 - BStBI. II 1985, S. 722–725.

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  88. A.A. Knobbe-Keuk (1985) S. 649 f.. Zu den unhaltbaren Ergebnissen dieser wirtschaftsgutverbundenen Zuordnung der stillen Rücklagen vgl. anschaulich Axer DStR 1986, S. 677–680.

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  89. Die Literatur ist einheitlich der gegenteiligen Ansicht und verkoppelt das Ausscheiden aus der Gesellschaft mit dem Verlust der steuerrechtlichen Kategorisierung als (Sonder-)Betriebsvermögen; vgl. so Döllerer StbKongrRep. 1978, S. 159; Endres (1982) S. 146; Knobbe-Keuk (1985) S. 307; Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 305 zu § 16 EStG (1982).

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  90. Vgl. Abschnitt 46.3, S. 258.

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  91. Vgl. so das Urteil des BFH vom 14.12.1978 - IV R 106/75 - BStBI. II 1979, S. 300–302 für das Sonderbetriebsvermögen des ausgeschiedenen Gesellschafters/ Mitunternehmers.

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  92. Indem man ihm die wirtschaftliche Einheit “Mitunternehmeranteil” - so Schmidt (1987) Anm. 73b) zu § 16 EStG - oder “Sonderbetrieb”- so Schön (1986) S. 8191 - unterschiebt.

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  93. Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - BStBI. II 1975, S. 580–582, 581.

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  94. Vgl. dazu Widmann/Mayer UmwStG § 20, Anm. 7254 und 7265 (1984); a.A. Felix, StbKongrRep. 1980, S. 159 bei der Betriebsverpachtung: das zeitliche Auséinanderziehen von Betriebsaufgabe-Erklärung und - hinsichtlich des “fortgeführten” originären Firmenwerts - der Betriebsveräußerung soll zur zweimaligen Anwendung der Begünstigung aus den §§ 16, 34 EStG führen. Ahnlich Herzig BB 1985, S. 745 r. Sp. für das Verteilen auf zwei Veranlagungsjahre.

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  95. Das Nebeneinander von Beteiligung und (sonstigem) Sonderbetriebsvermögen berechtigt also nicht, die Begünstigung aus § 16 EStG einmal über § 16(1) Nr. 2 EStG für den Veräußerungsgewinn aus der Beteiligung und ein zweites Mal über § 16(3) EStG für den “Betriebsaufgabe-Gewinn” aus dem zunächst fortgeführten und erst später aufgelösten sonstigen Sonderbetriebsvermögen zu beanspruchen.

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  96. Insbesondere deshalb nicht, weil die “Betriebsaufgabe” sich gerade durch die Abwicklung im Zeitablauf von der Betriebsveräußerung als einheitlichem Verwertungsvorgang unterscheidet. Wenn der Gesetzgeber die beiden real verschiedenen Vorgänge mittels Fiktion für die Besteuerung gleichsetzt (Version (1) der Fiktion), gibt es keinen Grund, die Rechtsfolgen nach der Art der Verwertung (hinsichtlich Vollständigkeit oder/und Abwicklungszeitraum) zu differenzieren, wie es die Rechtsprechung tut.

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  97. Vgl. z.B. Knobbe-Keuk StuW 1976, S. 155 f.; Döllerer StbKongrRep. 1978, S. 159; Knobbe-Keuk (1985) S. 307.

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  98. Obgleich die Fragestellung lautet, ob Betriebsvermögen nach einem bestimmten Vorgang fortgeführt werden kann, führt der BFH aus, daß nach dem Vorgang das Zuordnen zum Betriebsvermögen nicht mehr möglich ist. Indessen interessieren nicht die Wirkungen des Vorgangs auf die Möglichkeit des Werdens sondern auf die Möglichkeit des Bleibens in der steuerrechtlichen Eigenschaft “Betriebsvermogen°. Vgl. das Urteil des BFH vom 13.12.1983 - VIII R 90/81 - BStBI. II 1984, S. 474–480(478).

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  99. Vgl. Beschluß des BFH vom 7.10.1974 GrS 1/73 - BStBI. II 1975, S. 168–172 (171 1.Sp.); dazu Knobbe-Keuk StuW 1976, S. 152–156.

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  100. Demgegenüber versucht der BFH darzulegen, daß es sich “nur um das Einwirken außersteuerrechtlicher Normen auf den steuerrechtlich relevanten Sachverhalt, wie z.B. erbrechtliche Folgen oder gesellschaftsrechtlich bedingte Veränderungen” handelt. Diese Formulierung ist eine Leerformel, weil ein Merkmal des steuerlichen Sachverhalts nur relevant sein kann, wenn es im Tatbestand ein (abstrakteres) Bezugsmerkmal hat! Vgl. Urteil des BFH vom 13.12.1983 - VIII R 90/81 - BStBI. II 1984, S. 474–480 (478 1.Sp.).

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  101. Vgl. Urteil des BFH vom 13.12.1983 - VIII R 90/81 - BStBI.II 1984, S. 474–480 (478).

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  102. Abwägend hingegen das Urteil des BFH vom 10.7.1986 - IV R 12/81 - BStBI. II 1986, S. 811–815 (tarifbegünstigter Veräußerungsgewinn trotz Unterpreis-Veräußerung).

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  103. Vgl. die Erörterung bei Schmidt FR 1978, S. 358; Ketterl (1979) S. 250.

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  104. Sieht man die Beteiligung an der Personengesellschaft als Bestandteil des Sons. 270 der-Betriebsvermögensverbundes an - vgl. Abschnitt 51 -, dann gehören die fünf Sachverhaltstypen eindeutig zur Betriebsaufgabe i.w.S. (analog). Die Entgeltlichkeit der Obertragung der einzelnen Wirtschaftsgüter im Rahmen der Zerteilung des (Sonder-)Betriebsvermögensverbundes ist kein (notwendiges) Begriffsmerkmal der Betriebsaufgabe i.S. des § 16 EStG.

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  105. Hinzuweisen ist auf die Ausnahme mit § 14a Abs. 4 Nr. lb) EStG: Freibetrag für Grundstücksentnahmegewinne im Zusammenhang mit einer vorweggenommenen Erbfolge.

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  106. Obertragung des Sonderbetriebsvermögens auf einen anderen Mitunternehmer derselben Personengesellschaft, also z.B. auf den bereits beteiligten Sohn; vgl. Mitunternehmer-Erlaß vom 20.12.1977, BStBI. I 1978, S. 8–16, Tz. 38; bestätigt mit Urteil des BFH vom 18.3.1986 - VIII R 316/84 - BSt61. II 1986, S. 713 f.; ablehnend Wasmer (1985) S. 59–61.

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  107. Vgl. Urteil des BFH vom 26.3.1981 - I’! R 130/77 - BStB1. II 1981, S. 614–618 (617 1.Sp.).

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  108. Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - BStBI. II 1975, S. 580–582.

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  109. Urteil des BGH vom 4.5.1983 - IVa ZR 229/81 - DB 1983, S. 1700 = NJW 1983, S. 2376 = BGHZ Bd. 22, S. 186.

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  110. Eine Entnahme läge vor, wenn die Erbengemeinschaft die Betriebsvermögenseigenschaft fortsetzen würde, so daß die (zivilrechtliche) Aufhebung der gesamthänderischen Bindung des Vermögensgegenstandes mit der (steuerrechtlichen) Aufhebung der Betriebsvermögenseigenschaft korrespondiert. Die derzeitige Rechtsprechung schaltet jedoch gerade die Phase “Erbengemeinschaft” mittels Fiktion aus.

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  111. Erlaß der Finanzbehörde der Freien und Hansestadt Hamburg vom 15.6.1981–53 -G 1421–2/79, BB 1981, S. 2051.

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  112. Urteil des BFH vom 26.3.1981 - IV R 130/77 - BStB1. II 1981, S. 614–618.

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  113. So zumindest die überwiegende Meinung, die auf § 2033 Abs. 2 BGB (Anteil des Miterben an den einzelnen Nachlaßgegenständen) und § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO verweist; vgl. zu dieser Anteiligkeit Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/ 73 - BStBl. II 1975, S. 580–582 (582).

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  114. Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - BStBI. II 1975, S. 580–582.

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  115. Erlaß der Finanzbehörde der Freien und Hansestadt Hamburg vom 15.6.1981–53 -G 1421–2/79, BB 1981, S. 2051.

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  116. Zum Erzielen gewerblich-betrieblicher Einkünfte im Rahmen einer Erbengemeinschaft durch Nicht-Mitunternehmer-Miterben vgl. Urteil des BFH vom 12.1.1978 - IV R 5/75 - BStBI. II 1978, S. 333–335. Dazu genügt die Fortführung des Betriebsvermögens im Nachlaß, während die subjektive betriebliche Betätigung fehlen kann; vgl. auch Urteil des BFH vom 7.2.1980 - IV R 178/76 - BStBI. II 1980, S. 383–386, 385 r.Sp.

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  117. So auch Hoch (1985) S. 157. Im Gegensatz dazu rechnen der BFH im Urteil vom 7. 2.1980 - IV R 178/76 - BStBI. II 1980, S. 383–386 und vom 6.8.1985 - VIII R 280/81 - BStBI. II 1986, S. 17–21, sowie z.B. Mittelbach DStR 1981, S. 410 1.Sp. und Knobbe-Keuk (1985) S. 649 den Entnahmegewinn ausschließlich auf den entnehmenden Gesellschafter bzw. Miterben zu, was dem Gesamthandsprinzip widerspricht.

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  118. Zur Zweiteilung in den erfolgsneutralen Vermögensübergang und in den von ihm ausgelösten erfolgswirksamen Wegfall der bisher erfüllten Voraussetzungen, Betriebsvermögen begründen und führen zu können, vgl. Urteil des BFH vom 24. 4.1975 - IV R 115/73 - BStBI. II 1975, S. 580–582 (582 l.Sp.).

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  119. Obersehen im Urteil des BFH vom 13.7.1967 - IV R 174/66 - BFHE Bd. 89, S. 566569 (569) mit der Folge, daß die verwendete Analogie unzutreffend ist.

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  120. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 247 zu § 16 EStG (1982), führen zwar aus, daß der Veräußerungsgewinn aus der Beteiligung stets nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 begünstigt ist. Offen bleibt jedoch, ob der erfolgsneutrale Abgang des einen Wirtschafts-

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  121. guts die Begünstigung der Abgangsgewinne der anderen gleichzeitig abgehenden Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens ausschließt. Das wäre bei der unentgeltlichen Obertragung (Tz. 38) zu verneinen unter Hinweis auf den BFH vom 10.7.1986 - IV R 12/81 - BStBI. II 1986, S. 811–815 (814 r.Sp.).

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  122. Zu dieser umfassenden Auswirkung der Entnahme des Sonderbetriebsvermögens zum Buchwert dahingehend, daß der Gewinn aus dem Abgang der Beteiligung nicht begünstigt besteuert wird, vgl. Schmidt (1987) Anm. 73b) zu § 16 EStG.

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  123. Vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 144 und 247 zu § 16 EStG (1982).

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  124. Vgl. Schmidt (1987) Anm. 73b) zu § 16 EStG.

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  125. Die Literatur kennt das 2. Kriterium (Gehalt der Fiktion) gar nicht und rückt das 3. Kriterium (Umfang der Ausschlußwirkung) in den Vordergrund; vgl. z.B. Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 144, 245, 247 und 248 zu § 16 EStG (1982).

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  126. Vgl. so z.B. Urteil des BFH vom 5.7.1972 - I R 230/70 - BStB1. II 1972, S. 928 f.

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  127. Vgl. so z.B. Urteil des BFH vom 18.5.1983 - I R 5/82 - BStBI. II 1983, S. 771775.

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  128. Gleicher Ansicht das Urteil des FG Bremen vom 20.11.1973, EFG 1974, S. 164, und Herrmann/Heuer/Raupach Anm. 144 und 247 zu § 16 EStG (1982).

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  129. Vgl. z.B. Schmidt (1987) Anm. 73b) zu § 16 EStG.

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  130. Vgl. so Urteil des BFH vom 18.5.1983 - I R 5/82 - BStBI. II 1983, S. 771775 (773 r.Sp.).

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  131. Dies übersehen Endres (1982, S. 146 Fn. 4) und Schmidt (1987, Anm. 73b) zu § 16 EStG), die diese 3. Meinung vertreten.

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  132. BFH vom 10.7.1986 - IV R 12/81 - BStBI. II 1986, S. 811–815(814).

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  133. Vgl. auch Urteil des BFH vom 12.11.1985 - VIII R 342/82 - BStBI. II 1986, S. 299–301.

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  134. Vgl. Stoll in: Ruppe (1981) S. 230–233.

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  135. Vgl. die dahingehenden ausführlichen Rechnungen bei Seutter (1981) und Kleineidam,StbJb 1979/80, S. 357–384.

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  136. Vgl. Salop/Salop (1976).

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  137. Urteile des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - BStBI. II 1975, S. 580–582 (Ausscheiden durch Tod) und vom 18.5.1983 - I R 5/82 - BStBI. II 1983, S. 771–775.

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  138. Bereits Urteil des BFH vom 13.7.1967 - IV R 174/66 - BFHE Bd. 89, S. 566–569. Die Ausführungen, daß mit dem Sonderbetriebsvermögen kein Betrieb vorliege und damit eine Betriebsverpachtung nicht vorliegen könne (S. 568), gehen am Problem völlig vorbei. Ferner Urteil des BFH vom 24.4.1975 - IV R 115/73 - BStB1. II 1975, S. 580–582. Danach wird bei Ausscheiden durch Tod ohne Mitunternehmer-Erben das bisherige Sonderbetriebsvermögen trotz Weiternutzung durch die Personengesellschaft zur (Zwangs-)Entnahme - infolge des Todes als Rechtsvorgang - durch den Verstorbenen fingiert. Da das Konstrukt der Entnahme der Erfolgsermittlung durch Betriebsvermögensvergleich für einen fortbestehenden Betriebsvermögensverbund dient, kommt als Realisationstatbestand nur die Betriebsaufgabe (analog) für das Ende des Sonder-Betriebsvermögensverbundes in Frage und zudem - der Rechtsprechung zur Erbauseinandersetzung folgend - durch die an der Mitunternehmerstellung verhinderten Erben. Im Urteil des BFH vom 14.12.1978 - IV R 106/75 - BStBI. II 1979, S. 300–302 hingegen wurde die fortgesetzte Nutzung des Sonderbetriebsvermögens nach Ausscheiden als “Betriebsverpachtung” bejaht

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  139. Vgl. Urteil des BFH vom 5.4.1979 - IV R 48/77 - BStBI. II 1979, S. 554–557 (556 r.Sp.).

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  140. Urteil des BFH vom 18.5.1983-I R 5/82- BStB1. II 1983, S.771–775(773 r.Sp.).

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  141. In diesem Sinne das Urteil des BFH vom 28.3.1985 - IV R 88/81 - BStBI. II 1985, S. 508–510 (509 1.Sp.). Zwischen dem Ende der Betätigung und dem Ende des Betriebsvermögens besteht danach keine zwangsläufige Gleichzeitigkeit.

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  1. Universität Trier, Deutschland

    Dr. Matthias Lehmann (Professor für Betriebswirtschaftslehre)

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Lehmann, M. (1988). Das Schicksal des Sonderbetriebsvermögens anläßlich der Übertragung der Beteiligung an der Personengesellschaft. In: Betriebsvermögen und Sonderbetriebsvermögen. Besteuerung der Unternehmung, vol 13. Gabler Verlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-663-13750-4_7

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