Zusammenfassung
Die Generalnorm der Konzernrechnungslegungsvorschriften geht auf Art. 16 Abs. 3 siebente EG-Richtlinie647 zurück und ist der Generalnorm des § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB für die Aufstellung von Jahresabschlüssen nachgebildet.648 Die Generalnorm des Art. 16 Abs. 3 siebente EG-Richtlinie ist zusammen mit den Absätzen 2 und 4 des Art. 16 siebente EG-Richtlinie durch § 297 Abs. 2 HGB in deutsches Recht transformiert worden.649 Dementsprechend hat der Konzernabschluß nach § 297 Abs. 2 HGB650:
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klar und übersichtlich zu sein (Art. 16 Abs. 2 siebente EG-Richtlinie),
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unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Gesamtheit der in die Konsolidierung einzubeziehenden Unternehmen zu vermitteln651 (Art. 16 Abs. 3 siebente EG-Richtlinie) und
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im Anhang zusätzliche Angaben zu enthalten, wenn die Anwendung der Richtlinie zur Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nicht ausreicht (Art. 16 Abs. 4 siebente EG-Richtlinie).
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Bis zur endgültigen Fassung der siebenten EG-Richtlinie vom 13. Juni 1983 war die Generalnorm in Art. 9 siebente EG-Richtlinie (Entwurf) geregelt.
Vgl. Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 124; Busse v. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 19. Entsprechend ist auch den Erläuterungen zum geänderten Vorschlag einer siebenten EG-Richtlinie zu entnehmen, daß Art. 16 (im Entwurf noch Art. 9) „an Art. 2 vierte EG-Richtlinie angepaßt und entsprechend um die Absätze 4 bis 6 erweitert“ wurde. „Dies ist zweckmäßig, da für den Konzernabschluß keine anderen Grundsätze gelten können als für den Einzelabschluß.“ (Erläuterungen zum Vorschlag einer siebenten EG-Richtlinie vom 12. Dezember 1978, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 241; vgl. auch Begründung des Regierungsentwurfs, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 320).
Ebenso wie die Generalnorm des Art. 2 vierte EG-Richtlinie den Einzelvorschriften zur Aufstellung des Jahresabschlusses von Kapitalgesellschaften steht auch Art. 16 siebente EG- Richtlinie den Einzelvorschriften zur Aufstellung des Konzernabschlusses voran (vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 136). Die Artikel 1 bis 15 siebente EG-Richtlinie enthalten keine Regelung zur Aufstellung des Konzernabschlusses, sondern regeln die Voraussetzungen, wer wann einen Konzernabschluß aufzustellen hat und welche Unternehmen in einen Konzernabschluß einzubezie-hen sind.
Mit der Generalnorm des § 297 Abs. 2 Satz 2 HGB wurde erstmals im deutschen Recht explizit eine Generalnorm für den Konzernabschluß kodifiziert. Das AktG a.F. enthielt in § 331 Abs. 4 AktG a.F. lediglich einen Verweis auf die Generalnorm des § 149 Abs. 1 S. 2 AktG a.F. für den aktienrechtlichen Jahresabschluß.
Um den Zusatz unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ergänzte der deutsche Gesetzgeber die Generalnorm des Art. 16 Abs. 3 siebente EG-Richtlinie (vgl. Streim, [Generalnorm], S. 396).
Vgl. Selchert, [Generalnorm], S. 753; a.A. Beisse, [Bilanzrechtssystem], S. 26: „Es handelt sich also [bei der Generalnorm] nur um eine Ergänzungsvorschrift für besondere Ausnahmefälle, nicht um eine Generalklausel für alle Informationsnormen, geschweige denn um eine solche für den Bereich der Bemessungsnormen, wie zu Unrecht von einigen Autoren angenommen wird.“
Vgl. Meyer, [Metaphysik], S. 148.
Baetge drückt dies für das Verhältnis zwischen Informationszweck und Generalnorm wie folgt aus: „Die Generalnorm für den Konzernabschluß konkretisiert und beschränkt in gewisser Weise die Zwecke des konsolidierten Abschlusses.“ (Baetge, [Konzernbilanzen], S. 38).
Vgl. WP-Handbuch 1996, Bd. I, M 1; Wöhe, [Bilanzierung], S. 949. Nicht ganz eindeutig Dietl: „... dem Konzernabschluß [kommt] in erster Linie die Aufgabe zu, über die Vermögens-, Finanz-und Ertragslage des Konzerns als wirtschaftliche Einheit zu informieren. Die Konkretisierung dieser allgemeinen Zielsetzung erfolgt neben den entsprechenden Einzelvorschriften durch die Grundsätze ordnungsmäßiger Konsolidierung, ...“ (Dietl, [Wahlrechte], S. 15; Hervorhebungen hinzugefügt). Ebenso unklar ist die Kommission der Europäischen Union in ihrer Begründung: „Der Konzernabschluß muß einen getreuen Einblick in die Lage des Konzerns geben. Von dieser Zielsetzung habe sich jeder leiten zu lassen, .... Die besonderen Vorschriften der Richtlinie stellen darauf ab, diese Aufgabe zu erleichtern; ...“ (Begründung der Kommission zum Vorschlag einer siebenten EG-Richtlinie vom 4. Mai 1976, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 276; Hervorhebungen hinzugefügt). Ebenso für die Generalnorm von Jahresabschlüssen: Großfeld, [Generalnorm], S.192; Schildbach, [Generalklausel], S. 14; Richter, [Generalklausel], S. 2216).
Vgl. Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 55; a.A. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 18: „Die Vorschrift der Richtlinie (= Art. 16 siebente EG-Richtlinie) ist hinsichtlich des Informationszieles und dessen Bedeutung mit Art. 2 der 4. EG-Richtlinie identisch, so daß zur Bedeutung des § 297 Abs. 2 für den Konzernabschluß auf die entsprechenden Erl. zu § 264 verwiesen werden kann.“
Vgl. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 27. ADS sprechen zwar nur von einer Dominanz der Informationsfunktion, geben aber keine anderen Zwecke an, die mit dem Konzernabschluß verfolgt und vom Informationszweck dominiert werden.
Vgl. Busse v. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 26.
Vgl. Begründung zum Regierungsentwurf des § 275 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 320; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 57; Dietl, [Wahlrechte], S. 15. Aufgrund der Eigenart des Konzernabschlusses, die Jahresabschlüsse der einzubeziehenden Unternehmen unter Aufrechnung der wirtschaftlichen und finanziellen Verflechtungen zwischen den einzubeziehenden Unternehmen zusammenzufassen, sind bei der Aufstellung von Konzernabschlüssen zusätzlich zu den für die Aufstellung von Jahresabschlüssen beachtlichen Grundsätzen die Grundsätze ordnungsmäßiger Konsolidierung zu beachten. Daneben sind einige Grundsätze, die sich aus Zwecken ableiten, die der Konzernabschluß nicht zu erfüllen hat, für die Aufstellung von Konzernabschlüssen nicht relevant (vgl. Serve, [Modifikation der Grundsätze], S. 660).
Vgl. Großfeld, [Generalnorm], S. 198; Streim, [Generalnorm], S. 399; Selchert, [Generalnorm], S. 745; Richter, [Generalklausel], S. 2213; Tubbesing, [true and fair view], S. 92.
Vgl. Präambel der siebenten EG-Richtlinie.
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 142.
Vgl. Heinrich, [Bilanzrecht], S. 16.
Die Harmonisierung durch Richtlinien ist deshalb nur partiell, weil die Europäische Union mit dem Erlaß von Richtlinien i.d.R. nur rechtliche Einzelprobleme löst. So läßt die siebente EG-Richtlinie das deutsche Konzernrecht unberührt, das die gesellschaftsrechtlichen Rahmenbedingungen für den im Konzernabschluß abzubildenden Unternehmensverbund regelt. Folgerichtig bemerkt Lutter, daß sich viele der auf europäische Richtlinien zurückführbaren Rechtsvorschriften in einer kaum durchschaubaren „Gemengelage“ mit Rechtsvorschriften befinden, die ausschließlich aufgrund nationaler Gesetzesinitiative ergingen (vgl. Lutter, [Auslegung], S. 595; vgl. auch Niessen, [Angleichung], S. 84).
Vgl. Kirchner, [Funktion], S. 609. Daß die Ermächtigungsvorschrift für den Erlaß der siebenten EG-Richtlinie — Art. 54 Abs. 3 lit. g. EGV — den Rat der Europäischen Union nur zu einer partiellen Harmonisierung des Gesellschaftsrechts ermächtigt, leitet Kirchner aus dem Zusatz in Art. 54 Abs. 3 lit. g. EGV „soweit erforderlich“ ab.
Vgl. Ludewig, [true and fair view], S. 12.
Vgl. Richter, [Generalklausel], S. 2216.
I.d.S. führt Kupfernagel aus, daß die Herkunft des true and fair view-Konzeptes und die Bedeutung des true and fair view in seinem Herkunftsland für die Auslegung der Generalnorm beachtlich ist, aber das angelsächsische true and fair Wew-Konzept sei nicht ungeprüft und uneingeschränkt zur Auslegung der HGB-Rechnungslegungsvorschriften heranzuziehen (vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 93).
Vgl. Richter, [Generalklausel], S. 2217; Niehus, [true and fair view], S. 222; Heyd, [Ziele und Funktionsfähigkeit], S.149; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 538; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 9.
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 83; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 8. Die aktienrechtliche Generalnorm stellte den Gläubigerschutz in den Vordergrund, doch soll nach den Vorstellungen des Rates und der Kommission der Europäischen Union ein Abschluß nach „allgemeinen Gesichtspunkten“ richtig sein (vgl. Ballwieser, [Generalklausel], S. 1035).
Vgl. Erläuterungen zum geänderten Vorschlag einer siebenten EG-Richtlinie vom 12. Dezember 1978, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 241.
Vgl. Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 121; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 92 f.
Abgedruckt bei: Busse V. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 25; (Hervorhebungen hinzugefügt).
Vgl. Leffson, [Generalnormen], S. 322; vgl. auch Richter, [Generalklausel], S. 2216. Die Formulierung getreuer Einblick ist noch wenige Tage vor Bekanntgabe der vierten EG-Richtlinie von der Rechts- und Sprachengruppe durch die in der deutschen Fassung verwendete Formulierung Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes ersetzt worden; mit dieser sprachlichen Änderung ist keine inhaltliche Änderung vorgenommen worden, dazu wäre die Rechts- und Sprachengruppe auch nicht befugt gewesen (vgl. Niehus, [true and fair view], S. 221).
Vgl. Schmidt, [EU-Richtlinien], S. 574.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 395; Ders., [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 9; Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 122, Schildbach, [true and fair view], S. 279; Scholtissek, [true and fair view], S. 966; Heinrich, [Bilanzrecht], S. 14; Claussen, [Stellenwert], S. 82; Tubbesing, [true and fair view], S. 92.
Vgl. Ruckle, [Finanzlage], S. 170; Richter, [Generalklausel], S. 2216.
Die Rechnungslegungsgrundsätze stellten aufgrund der fehlenden gesetzlichen Regelungen vor der Umsetzung der vierten und siebenten EG-Richtlinie im Vereinigten Königreich die Berufsorganisationen der Accountants auf (vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 147 f.).
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 82; Ludewig, [true and fair view], S. 13; Richter, [Generalklausel], S. 2216; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 94.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 279; Moxter, [Auslegung], S. 92.
Vgl. Beisse, [Generalnorm], S. 33.
Abgedruckt bei: Beisse, [Generalnorm], S. 26.
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 400.
Vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 141.
Vgl. Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 132.
Vgl. Beisse, [Generalnorm], S. 26.
Vgl. Schildbach, [Generalklausel], S. 7; Beisse, [Generalnorm], S. 43; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 537; v. Wysocki, [Grundsätze], S. 178.
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 142.
Vgl. Niehus, [Entwicklungstendenzen], S. 119; Streim, [Generalnorm], S. 403 f.
Moxter, [Einfluß], S. 1630 f.; ders., [Auslegung], S. 141; Ders., [Bilanzlehre II], S. 67 f.
Vgl. auch Russ, [Anhang], S. 21.
Soweit die Erreichung des Zwecks der Richtlinie durch die nationalen Rechtsvorschriften vollständig sichergestellt ist, steht es dem nationalen Gesetzgeber frei, weitere Zwecke mit den Rechtsvorschriften zu verfolgen.
„Wollte man mit Hilfe der Bilanz ... ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögenslage aufzeigen, so wäre für ... [das] Imparitätfsprinzip] kein Raum.“ (Moxter, [Einfluß], S. 1631; vgl. auch Streim, [Generalnorm], S. 403).
Vgl. Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 17. Nicht gefolgt werden kann aber der Auffassung von Streim, daß auch rein bilanzpolitisch begründete Maßnahmen, die allein zu dem Zweck durchgeführt werden, das Erscheinungsbild der Bilanz zu verbessern oder zu verschlechtern, durch Angaben im Anhang gerechtfertigt werden können.
Vgl. Schildbach, [Generalklausel], S. 13.
So reicht die Befürchtung der gesetzlichen Vertreter des Mutterunternehmens, die Gesellschafter des Mutterunternehmens würden höhere Ausschüttungsforderungen stellen, wenn im Konzernabschluß ein höherer Jahresüberschuß als im Jahresabschluß des Mutterunternehmens ausgewiesen würde, nicht aus, um vermeidbare Ausweise in der konsolidierten Bilanz oder konsolidierten GuV entgegen der Forderung der Generalnorm zu rechtfertigen (vgl. Busse v. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 23).
A.A. Leffson, [Bild], S. 104. Nach Leffson greife die Generalnorm in die Ausübung der Wahlrechte nicht i.d.S. ein, „daß sie ...[die] Ermessensspielräume grundsätzlich einengt. Dem Bilanzierenden bleibt die freie Wahl, Irreführung durch Ausnutzung von Wahlrechten zu vermeiden oder aber über die konsequente Ausnutzung bestimmter Wahlrechte zu berichten.“
Vgl. Moxter, [Wahlrechtsproblematik], S. 452.
Vgl. Leffson, [Ausformulierte], S. 4.
Bolin sieht in der unvollständigen Übernahme des angelsächsischen true and fair Wew-Konzepts einen ungelösten Konflikt zwischen der Generalnorm und den Einzelvorschriften (vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 179).
Dem Legalitätsprinzip wird nicht genügt, wenn Ermessensspielräume einer Rechtsvorschrift entgegen dem Zweck der Rechtsvorschrift ausgefüllt werden.
A.A. Budde/Karig: „Trotz der Entstehungsgeschichte des § 264 Abs. 2 S. 1 hat das englische Prinzip des true and fair view keine konkrete Bedeutung für die Auslegung dieser Vorschrift.“ (Budde/Karig, [BeBiKo, § 264 HGBJ, Anm. 24).
Erstmalige Erwähnungen sprachlich etwas abweichender, inhaltlich aber gleich auszulegender Grundsätze können bereits im neunzehnten Jahrhundert nachgewiesen werden (vgl. Niehus, [true and fair view], S. 222; Tubbesing, [true and fair view], S. 92).
Vgl. Hartle, [BHdR, C 10], Anm. 42; Schildbach, [true and fair view], S. 280; Niehus, [true and fair view], S. 222; Tubbesing, [true and fair view], S. 92; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 94 f.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 92; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 11.
Schildbach, [true and fair view], S. 280.
Vgl. Ludewig, [true and fair view], S. 13; Niehus, [true and fair view], S. 224; Scholtissek, [true and fair view], S. 966; Schildbach, [true and fair view], S. 280; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 11.
Vgl. Diekmann/Großfeld, [Bilanzrecht], S. 427 f.
Scholtissek, [true and fair view], S. 967.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 281; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97; Niehus, [true and fair view], S. 223; Ludewig, [true and fair view], S. 13.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 93; Schildbach, [true and fair view], S. 281; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97; Niehus, [true and fair view], S. 223; Ludewig, [true and fair view], S. 13; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 539.
Nlehus weist darauf hin, daß der Grundsatz der Stetigkeit zuweilen mit der Forderung nach einem true and fair view kollidiere und dann der Grundsatz der Stetigkeit hinter der Forderung nach einem true and fair view zurücktreten müsse (vgl. Niehus, [true and fair view], S. 223; vgl. auch Tubbesing, [true and fair view], S. 93).
Vgl. Niehus, [true and fair view], S. 223; Ludewig, [true and fair view], S. 13; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 539.
Vgl. Niehus, [true and fair view], S. 223; Moxter, [Auslegung], S. 142; Tubbesing, [true and fair view], S. 93; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 539.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 93.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 281.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 93; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97; Niehus, [true and fair view], S. 224; Ludewig, [true and fair view], S. 13.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 281.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 281.
Vgl. Ludewig, [true and fair view], S. 13; Niehus, [true and fair view], S. 224; Scholtissek, [true and fair view], S. 966; Schildbach, [true and fair view], S. 280.
Vgl. Leffson, [GoB], S. 197.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 100.
Vgl. Moxter, [Bilanzlehre II], S. 66.
Vgl. Biener/Schatzmann, [Konzernrechnungslegung], S. 31; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 97; Tubbesing, [true and fair view], S. 92. Moxter, [Auslegung], S. 142. Schildbach, [true and fair view], S. 280. Schildbach verweist an anderer Stelle auf die Definition des true and fair view von Lee: „... as to show within the limits of current accounting practice ...“(Schildbach, [Generalklausel], S. 2; Hervorhebungen hinzugefügt).
„Gefordert wird in § 264 Abs. 2 HGB nicht ein . . . Bild, sondern ein . . Bild zu vermitteln. Das englische view verdeutlicht dies: view ist nicht picture!. .... Die Zielrichung ist eine andere: Betont wird die Seite des Adressaten, dem ein Bild zu vermitteln ist, damit er sich ein Bild über die tatsächlichen Verhältnisse machen kann.“ (Richter, [Generalklausel], S. 2214).
Vgl. Selchert, [Generalnorm], S. 756; Richter, [Generalklausel], S. 2214; ADS, [§ 264 HGB], Anm. 86; Moxter, [Auslegung], S. 146. Moxter weist an anderer Stelle darauf hin, daß die Vermittlung lediglich eines Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage wenig ist, „verglichen mit den umfassenden Informationsbedürfnissen von Gesellschaftern und Dritten; aber es ist viel, wenn man an die Schwierigkeiten der Verwirklichung selbst dieser eingegrenzten Forderung denkt“. (Moxter, [Bilanzlehre II], S. 66).
Aus diesem Grunde konnte die Formulierung des § 149 Abs. 1 Satz 2 AktG a.F. im Rahmen der Bewertungsmethoden nicht beibehalten werden (vgl. Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 136).
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 280; Niehus, [true and fair view], S. 223.
„Der Erste Offizier eines Schiffes war häufig betrunken. Der Kapitän trug in das Schiffbuch ein: »Der erste Offizier war heute betrunken.« Am anderen Tag war der Erste Offizier wieder nüchtern, sah die Eintragung des Kapitäns und schrieb wütend hinein: »Der Kapitän war heute nüchtern.«“ (Niehus, [true and fair view], S. 222; vgl. auch Kupfernagel, [Generalnorm], S. 96; Schildbach, [true and fair view], S. 280).
Vgl. Leffson, [Bild], S. 104; Biener, [Konzernrechnungslegung], S. 7.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 154; Ballwieser, [Bilanzanalyse], Sp. 217 f.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 109.
„Buchführung und Jahresabschluß bilden ein Stück Wirklichkeit in einer ganz bestimmten Weise und mit einer ganz bestimmten Technik ab, nämlich durch eine Sachbeschreibung und durch Beziffern (Messen in Werteinheiten).“ (Leffson, [Goß], S. 196).
„Nur relativ zu den geltenden Abbildungsregeln — den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung-können Buchführung und Jahresabschluß richtig sein. Es gibt aber weder absolut richtige (wahre) Einzelwerte, noch eine absolut richtige Bilanz, noch den absolut richtigen Jahreserfolg. Richtig können und müssen diese, wie dargelegt, nur insofern sein, als sie gemäß den geltenden Grundsätzen aufgestellt und damit für den, der die Grundsätze kennt, verständlich sind.“ (Leffson, [GoB], S. 197, Hervorhebung hinzugefügt). An anderer Stelle führt Leffson aus, daß ein Abschluß nur dann einen true and fair view vermittelt, wenn er „bei einem geschulten Bilanzleser eine den Tatsachen entsprechende Vorstellung von der Lage der Unternehmung erweckt“. (Leffson, [Bild], S. 96; vgl. auch Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 11).
Vgl. Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 542.
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 280; Ders., [Generalklausel], S. 3. „Die individuelle, d.h. auf den Einzelfall abgestellte, Offenlegung der für die Beurteilung der Angelegenheiten der Gesellschaft wichtigen Fakten (Herausstellung im Abschluß selbst oder Erläuterungen in notes) wird als ein besonders geeignetes Mittel zur Erreichung eines »tfv« angesehen.“ (Tubbesing, [true and fair view], S. 93).
Vgl. ADS, [§ 300 HGB/6], Anm. 10.
So sind im Anhang des Konzernabschlusses nach § 313 Abs. 1 HGB diejenigen Angaben aufzunehmen, die zu einzelnen Posten der Konzernbilanz oder der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung vorgeschrieben oder die im Konzernanhang zu machen sind, weil sie in Ausübung eines Wahlrechts nicht in die Konzernbilanz oder in die Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung aufgenommen wurden. Im Konzernanhang müssen 1. die auf die Posten der Konzernbilanz und der Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden angegeben werden; 2. die Grundlagen für die Umrechnung in Deutsche Mark angegeben werden, sofern der Konzernabschluß Posten enthält, denen Beträge zugrunde liegen, die auf fremde Währung lauten oder ursprünglich auf fremde Währung lauteten; 3. Abweichungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden angegeben und begründet werden; deren Einfluß auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns ist gesondert darzustellen.
Vgl. Volk, [Informationsinteresse], S. 723.
Vgl. Baetge/Commandeur, [HdR, § 264 HGB], Anm. 29; Tubbesing, [true and fair view], S. 95.
Vgl. Leffson, [Bild], S. 97. „Der einzelne ... [Konzernabschluß] darf als Ganzes nicht zu einer falschen Vorstellung führen, selbst wenn die Wertansätze — i.d.R. dann mit äußerster Anspannung des Auslegungsspielraums — nach dem Wortlaut des Gesetzes entsprechen.“
Vgl. Niehus, [true and fair view], S. 224; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 21.
Moxter, [Auslegung], S. 142. Moxter erachtet die sprachliche Trennung zwischen der formalen Anforderung nach Klarheit und Übersichtlichkeit und der materiellen Anforderung nach Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes für unglücklich.
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 142.
Dabei werden an die Kenntnisse der Adressaten bezüglich der Rechnungslegung geringere Anforderungen zu stellen sein als an die von sachverständigen Dritten. Von sachverständigen Dritten verlangt beispielsweise Schlüter, daß sie über solide Kenntnisse auf dem Gebiet der Buchführung verfügen (vgl. Schlüter, [Sachverständiger Dritter], S. 276 f.). Als Sachverständige Dritte zählt Schlüter weiter unten Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, vereidigte Buchprüfer etc. auf (vgl. Schlüter, [Sachverständiger Dritter], S. 277). Kenntnisse von Personen dieser Berufsgruppen können aber nicht für die Gruppe der Adressaten maßgebend sein.
Leffson führt dazu aus, daß Erläuterungen im Anhang Mängel in der konsolidierten Bilanz oder der konsolidierten GuV niemals voll korrigieren können. Deshalb „hat die klare Darstellung in der Bilanz und GuV Vorrang vor Erläuterungen im Anhang. Dafür spricht auch, daß [die Rechenwerke] Bilanz und GuV für europäische Ausländer erheblich leichter verständlich sind als eine verbale Darstellung [im Anhang]. Eine Korrektur [der Rechenwerke] ... ist daher integrationsfreundlicher.“ (Leffson, [Bild], S. 103).
Vgl. Leffson, [Bild], S. 104.
Vgl. Busse v. Colbe, [Anpassung], S. 374.
Vgl. Schildbach, [Generalklausel], S. 4; Clemm, [Ehrlichkeits-Gebot], S. 357.
„Da sich [für den Konzernabschluß] gegenüber den Grundsätzen des § 237 HGB-E keine Änderungen ergeben, wird auf die Begründung zu § 237 HGB-E in der Bundestags-Drucksache 10/317 (S. 75–77) verwiesen.“ (Begründung des Regierungsentwurfs zu § 275 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 320).
Vgl. Begründung zum Regierungsentwurf zu § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 135. Ein Bezug auf früheres Recht als Begründung für eine Regelung bei der Umsetzung von EG-Richtlinien allein ist nicht stichhaltig. Erforderlich ist auch der Nachweis, daß der Richtliniengeber den Bezug auf früheres nationales Recht des Mitgliedstaates der Europäischen Union zumindest zuläßt.
Vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 159. Ballwieser führt beispielsweise aus, die Relativierung der Einblicksforderung durch die „Beachtung der GoB gehen insbesondere auf das Gebot der Einzelbewertung, auf das Vorsichts-, das Realisations- und das Imparitätsprinzip zurück.“ (Ballwieser, [Einflüsse], S. 20).
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 255.
Vgl. Leffson, [Ausformulierte], S. 6; Niehus, [true and fair view], S. 225.
Vgl. Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 130; Busse v. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 26; Budde/Lust, [BeBiKo, § 297 HGB], Anm. 11; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 159; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 58; Hartle, [BHdR, C 10], Anm. 45; Weber, [Duale Konzernrechnungslegung], S. 73; Richter, [Generalklausel], S. 2216; Beisse, [Generalnorm], S. 31. Unklar: ADS, [§ 264 HGB], Anm. 86; Schulze-Osterloh, [Jahres-abschluß], S. 538.
Lück, [Rechnungslegung], S. 75, [Hervorhebung hinzugefügt].
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 397; a.A. Richter, [Generalklausel], S. 2216. Richter führt aus, daß eine Einschränkung der GoB durch die Forderung nach der Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage die folgende Formulierung in der Generalnorm bedingt hätte: „... hat unter Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage die GoB zu beachten“.
Vgl. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 30.
Vgl. Helmrich, [Aufbau], S. 7 f.
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 387; Bericht des Rechtsausschusses, abgedruckt bei: Biener/ Berneke, [Bilanzrichtliniengesetzl, S. 7.
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 43.
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 397. Nach Großfeld deutet die „Abweichung vom Wortlaut des § 243 Abs. 1 („nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung“) ... auf eine Relativierung“ hin.
Vgl. Großfeld, [Generalnorm], S. 199.
Vgl. Leffson, [GoB], S. 29 f.; v. Wysocki, [Grundsätze], S. 177; Serve, [Modifikation der Grundsätze], S. 654; Ruhnke, [Konzernbuchführung], S. 755; Baetge, [HdR, Kap. II], Anm. 78; Budde/Raff, [BeBiKo, § 243 HGB], Anm. 14.
Vgl. WP-Handbuch 1996, Bd. I, M 1; Wöhe, [Bilanzierung], S. 949; Dietl, [Wahlrechte], S. 15; Begründung der Kommission zum Vorschlag einer siebenten EG-Richtlinie vom 4. Mai 1976, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 276; Großfeld, [Generalnorm], S. 192.
Aus der Begründung zum geänderten Vorschlag einer vierten EG-Richtlinie vom 26.2.1973 geht hervor, „die Bezugnahme auf die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung kann entfallen, da die Forderung nach einem getreuen Einblick zwangsläufig zur Folge hat, daß diese Grundsätze anzuwenden sind.“ (Begründung der Kommission zum geänderten Vorschlag einer vierten EG-Richtlinie vom 26.2.1973, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 213). Kritisch sieht Schildbach die Eignung der Generalnorm als Deduktionsbasis für die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung. Seiner Auffassung nach gehen die Zwecke und Aufgaben des Konzernabschlusses aus der Generalnorm nicht klar genug hervor (vgl. Schildbach, [Konzernabschluß], S. 54).
Vgl. Ballwieser, [Generalklausel], S. 1035.
Vgl. Budde/Lust, [BeBiKo, § 297 HGB], Anm. 11; v. Wysocki, [Grundsätze], S. 178; Niehus, [Entwicklungstendenzen], S. 118.
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 87.
Mit Inkrafttreten des Bilanzrichtliniengesetzes sind mehrere zuvor bereits rechtsverbindliche Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung kodifiziert worden. Werden Regeln, die bereits als Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung verbindlich gelten, kodifiziert, so wird damit eine eindeutige Festlegung bezweckt. Die Grundsätze sind dann als Rechtsvorschrift verbindlich (vgl. Leffson, [GoB], S. 27). Im Rahmen der Rechtsangleichung innerhalb der Europäischen Union war die Kodifizierung verschiedener Grundsätze sinnvoll, damit sichergestellt ist, daß diese Grundsätze fortan in allen Mitgliedstaaten rechtsverbindlich sind.
Vgl. Leffson, [Generalnormen], S. 322.
„Nun kann es sein, daß ein Jahresabschluß [bzw. ein Konzernabschluß] konform mit den gesetzlichen Bestimmungen und den GoB ist, aber aufgrund besonderer Umstände ein irreführendes oder mißverständliches Bild liefert. Der Hinweis auf die „tatsächlichen Verhältnisse“ oder den „true and fair view“ ist das Korrektiv zu einer unter Umständen nach Gesetz und GoB möglichen Abbildung, die ein falsches Bild vermittelt. Soweit die Korrektur nicht zu einer Änderung der Ausnutzung eines Wahlrechtes führt, besteht sie in hinreichenden Erläuterungen.“ (Leffson, [Generalnormen], S. 322).
A.A. Selchert/Karsten, [Konzernabschlußpolitik], S. 840.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 399; Selchert, [Generalnorm], S. 745; Großfeld, [Generalnorm], S. 198; Richter, [Generalklausel], S. 2213.
Insgesamt beziehen sich 61 der 93 Rechtsvorschriften mit Wahlrecht auf die konsolidierte Bilanz oder konsolidierte GuV.
Vgl. Moxter, [Vermögenslage], S. 346; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 124.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 27. Zu den Begriffen Ziele für das Unternehmen und Ziele des Unternehmens siehe: Kirsch, [Unternehmenspolitik], S. 255 ff.
Vgl. Volk, [Informationsinteresse], S. 727.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 150. Brandl definiert Vermögen wie folgt: „»Vermögen« eines Wirtschaftssubjekts verkörpert die aus der verfügbaren Objektgesamtheit »Unternehmen« resultierenden Konsumniveaubeiträge. »Vermögensermittlung« bedeutet demnach die Zeitraumgröße »Konsumniveau« zur Zeitpunktgröße »Vermögen« zu komprimieren“. (Brandl, [Rechnungslegungsnormen], S. 76).
Vgl. Wagner, [Periodenabgrenzung], S. 1179. Sachen können „nur im Hinblick auf ihre künftigen Nutzungen einen Wert besitzen“. „Dementsprechend werden das Vermögen einheitlich als Erwartungen künftigen Güter- und Leistungszuganges, Eigen- und Fremdkapital als Erwartungen künftigen Güter- und Leistungsabganges gedeutet.“ (Coenenberg, [Jahresabschluß], S. 643).
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 25.
Vgl. Richter, [Generalklausel], S. 2214; vgl. auch Streim, [Generalnorm], S. 399.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 27; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 150.
Vgl. Ballwieser, [Generalklausel], S. 1037; Moxter, [Auslegung], S. 146.
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 143; Ballwieser, [Einflüsse], S. 21.
Vgl. Ballwieser, [Generalklausel], S. 1037.
Vgl. Moxter, [Bilanzlehre II], S. 65.
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 143.
Vgl. Vahl, [Unternehmensbewertung], S. 75.
Auch wenn der Schuldner der anderen Gesellschafter für den „Ausgleich für Ausschüttungsansprüche“ nach § 304 AktG im Vertragskonzern nicht das beherrschte, sondern das herrschende Unternehmen ist, richten sich die rechtlichen Ansprüche nicht gegen den Unternehmensverbund, sondern gegen ein zum Unternehmensverbund gehörendes Unternehmen — in diesem Falle das Mutterunternehmen (vgl. Hüffer, [Aktiengesetz, § 304 AktG], Anm. 4).
Schildbach führt hierzu allgemein aus, daß „Konzernabschlüsse ... den spezifischen Einflüssen Rechnung tragen [müssen], die sich aus der Konzernbindung eines Unternehmens auf die Konsequenzen von Beteiligungsentscheidungen ergeben, im Einzelabschluß aber nicht deutlich werden.“ (Schildbach, [Konzernabschluß], S. 17).
Vgl. Schildbach, [Konzernabschluß], S. 8–11.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 163.
Vgl. Coenenberg, [Ertragslage], S. 156.
Vgl. Witte, [Liquiditätspoltik], Sp. 1369; Buchner, [Liquiditätsanalyse], Sp. 1360; Vorbaum/Rautenberg, [Liquidität], Sp. 1355.
Vgl. Rückle, [Finanzlage], S. 174; Selchert, [Generalnorm], S. 754; Richter, [Generalklausel], S. 2214; Coenenberg, [Jahresabschluß], S. 654; Schildbach, [Jahresabschluß], S. 27 f.; Ders., [Generalklausel], S. 4.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 400. Streim vertritt sogar die Auffassung, daß über diesen zukunftsbezogenen, „zweckmäßigen Begriffsinhalt der »Finanzlage« ... im Schriftum ebenfalls Konsens“ bestehe (Streim, [Generalnorm], S. 400).
Vgl. Selchert, [Generalnorm], S. 755; Rückle, [Finanzlage], S. 174.
Vgl. Ballwieser, [Generalklausel], S. 1037; Richter, [Generalklausel], S. 2215; Moxter, [Auslegung], S. 143; Schneider, [Theorie], S. 637; Streim, [Generalnorm], S. 402.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 194.
Vgl. Buchner, [Liquiditätsanalyse], Sp. 1363.
Vgl. Witte, [Liquiditätspolitik], Sp. 1372.
Vgl. Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 133; Baetge, [Konzernbilanzen], S. 43.
Vgl. Schildbach, [Konzernabschluß], S. 43.
Vgl. Schildbach, [Konzernabschluß], S. 40 f.
In der englischen Fassung der Richtlinie wird anstelle der Bezeichnung Ertragslage die Bezeichnung profit or loss verwendet. Daraus ist zu schließen, daß sich die Bezeichnung Ertragslage auf die Residualgröße Erfolg bezieht und mit den Erträgen jeweils korrespondierende Aufwendungen mit zu berücksichtigen sind (vgl. Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 44; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 209). Damit wäre zwar die Bezeichnung Erfolgslage treffender, um aber Mißverständnisse zu vermeiden, wird die in der Richtlinie und im Gesetzestext vorfindliche Bezeichnung Ertragslage auch hier verwendet.
Coenenberg, [Ertragslage], S. 160.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 240.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 400.
Unter Erwartungen werden hier subjektiv begründete Voraussagen verstanden, denen subjektive Erfahrungen zugrunde liegen und denen keine objektiven Wahrscheinlichkeiten zugeordnet werden können, da ihre Begründung nicht intersubjektiv zugänglich ist.
Vgl. Ballwieser, [Einflüsse], S. 22.
Vgl. Coenenberg, [Ertragslage], S. 159.
Vgl. Richter, [Generalklausel], S. 2215.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 29; Clemm, [Ehrlichkeits-Gebot], S. 362.
Vgl. Ballwieser, [Einflüsse], S. 22.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 241.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 28.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 240.
Vgl. Leffson, [Generalnormen], S. 319.
Nach Coenenberg ist Erfolg die notwendige Voraussetzung dafür, daß ein Unternehmen liquide bleibt (vgl. Coenenberg, [Ertragslage], S. 157).
Nach Moxter bestimmen die Erfolgserwartungen die finanzielle Zielrealisation der Adressaten (vgl. Moxter, [Bilanzlehre II], S. 66).
Vgl. Budde/Karig, [BeBiKo, § 264 HGB], Anm. 37.
Vgl. Baetge, [Konzernbilanzen], S. 43.
Vgl. v. Wysocki, [Kapitalflußrechnung], S. 467.
Für eine ausführliche Darstellung siehe: Kupfernagel, [Generalnorm], S. 199–208.
Vgl. ADS, [§ 264 HGB], Anm. 64.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 27 f.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 94.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 401; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 536.
Vgl. Coenenberg, [Ertragslage], S. 160.
Vgl. Kupfernagel, [Generalnorm], S. 136; ADS, [§ 264 HGB], Anm. 78.
ADS, [§ 264 HGB], Anm. 78.
Vgl. Ballwieser, [Einflüsse], S. 22.
Vgl. Richter, [Generalklausel], S. 2215.
Vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 143; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 537; ADS, [§ 256 HGB/6], Anm.11 f.
Vgl. Schildbach, [Jahresabschluß], S. 29; zum Matching Principle, nach dem die periodische Zuordnung von Ausgaben den entsprechenden erzielten oder zu erzielenden Einnahmen folgen, siehe: Strobl, [Matching Principle], S. 409–418.
Vgl. Leffson, [Generalnormen], S. 323; Moxter, [Bilanzlehre II], S. 66. A.A. Kühnberger, [Jahresabschluß], S. 18. Mit „Finanzlage wird nicht auf Finanzplandaten abgezielt, wie die HGB-Regelungen deutlich machen. Die tatsächliche Lage ist vielmehr unter Beachtung der GoB darzustellen.“
Nach § 268 Abs. 4 HGB i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB ist der Betrag der Forderungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr bei jedem gesondert auszuweisenden Posten zu vermerken. Für die Verbindlichkeiten wird in § 268 Abs. 5 HGB i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB gefordert, daß der Betrag der Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit bis zu einem Jahr bei jedem gesondert auszuweisenden Posten zu vermerken ist. Darüber hinaus sind nach § 314 Abs. 1 Nr. 1 HGB der Gesamtbetrag der in der konsolidierten Bilanz auszuweisenden Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als fünf Jahren sowie der Gesamtbetrag der in der Konzernbilanz auszuweisenden Verbindlichkeiten, die von einem in die Konsolidierung einzubeziehenden Unternehmen durch Pfandrechte oder ähnliche Rechte gesichert sind, unter Angabe von Art und Form der Sicherheiten anzugeben (vgl. SABI 3/1986, S. 18; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 540; Coenenberg, [Jahresabschluß], S. 183).
Vgl. Moxter, [Auslegung], S. 144.
Vgl. Krumnow, [Rechnungslegung], S. 694. Zu den Möglichkeiten und Grenzen, aus den Angaben im Konzernabschluß einen Grobfinanzplan aufzustellen, siehe: Ballwieser, [Analyse], S. 64–66.
Vgl. u.a.: Coenenberg, [Jahresabschluß], S. 505–516.
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 402.
Schneider bezeichnet die Finanzierungsheuristiken als „Beruhigungsdroge“ (Schneider, [Theorie], S. 637).
Schneider, [Theorie], S. 641 f.
Vgl. Schneider, [Theorie], S. 642; Ballwieser, [Einflüsse], S. 22.
Beispielsweise das Verbot der Berücksichtigung von schwebenden Geschäften; eine Ausnahme bilden die Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB i.V.m. § 298 Abs. 1 HGB.
Vgl. Baetge/Commandeur, [HdR, § 264 HGB], Anm. 26.
SABI 3/1986, S. 17; vgl. auch ADS, [§ 264 HGB], Anm. 71.
Vgl. ADS, [§ 264 HGB], Anm. 71; SABI 3/1986, S. 17.
Vgl. für den Jahresabschluß: Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 540.
Vgl. Ott/Heymann, [BHdR, B 431], Anm. 3; Kupfernagel, [Generalnorm], S. 183; Ball-wieser, [Analyse], S. 65.
Vgl. Ballwieser, [Einflüsse], S. 21; ausführliche Diskussion der Ansatz- und Bewertungsvorschriften: Baetge, [Bewertungsvorschriften], S. 126–134; Wöhe, [Spielräume], S. 89–101.
Vgl. Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 537.
Vgl. Schildbach, [Rechnungslegungsstandards], S. 718 f.; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 48; v. Wysocki, [Grundsätze], S. 179.
Vgl. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 27.
Vgl. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 15.
Vgl. Schildbach, [Generalklausel], S. 1.
Widersprechen sich Rechtsvorschriften unterschiedlicher Rechtsebenen (ein Gesetz ist mit der Verfassung unvereinbar), so durchbricht das höherrangige Recht das niederrangige Recht: lex superior derogat legi inferiori (vgl. Zippelius, [Methodenlehre], S. 47).
Vgl. Larenz, [Methodenlehre], S. 147.
Vgl. Zippelius, [Methodenlehre], S. 48.
Vgl. Larenz, [Methodenlehre], S. 147.
„Nicht eigene Probleme mit dem Recht der Jahresabschlüsse, sondern einzig die europäischen Harmonisierungsbemühungen in Gestalt der 4. EG-Richtlinie (Bilanzrichtlinie) und der 7. EG-Richtlinie (Konzernbilanzrichtlinie) sind Anlaß zu diesem Gesetz.“ (Helmrich, [Aufbau], S. 6).
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 82; Großfeld, [Generalnorm], S. 196; Richter, [Generalklausel], S. 2217; a.A. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 15.
Vgl. Schmidt, [EU-Richtlinien], S. 572; Hartung, [Unmittelbare Wirkung], S. 52.; Leffson, [Generalnormen], S. 322. Allein weil die Generalnorm und die Einzelvorschriften zur Aufstellung von Konzernabschlüssen innerhalb eines Gesetzes geregelt sind, auf die Gleichrangigkeit der Rechtsvorschriften und damit auf die Anwendbarkeit des Rechtsgrundsatz lex specialis derogat legi generali zu schließen, ist unbegründet (a.A. Dietl, [Wahlrechte], S. 60 f.).
Der Abs. 5 wurde zusammen mit den Abs. 4 und 6 des Art. 16 siebente EG-Richtlinie nach dem Beitritt des Vereinigten Königreiches (vgl. Heinrich, [Bilanzrecht], S. 14; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 138; Scholtissek, [true and fair view], S. 966; Niehus, [true and fair view], S. 221) in die Europäische Union dem damaligen Art. 9 des Entwurfs der siebenten EG-Richtlinie hinzugefügt (vgl. Erläuterung zu Art. 9 des geänderten Vorschlags einer siebenten EG-Richtlinie vom 12. Dezember 1978, abgedruckt bei: Biener, [Rechnungslegung], S. 241).
Art. 16 Abs. 5 Satz 2 siebente EG-Richtlinie sieht zusätzlich vor, daß eine solche Abweichung von den Einzel Vorschriften im Anhang zu erwähnen, hinreichend zu begründen sowie der Einfluß der Abweichung auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage darzulegen ist.
Grundsätzlich gilt in England die literal rule, die zur wortgetreuen Auslegung von Rechtsvorschriften verpflichtet (vgl. Schmidt, [EU-Richtlinien], S. 571; Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 400).
Vgl. Streim, [Generalnorm], S. 395; Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 122; Schildbach, [true and fair view], S. 279; Scholtissek, [true and fair view], S. 966; Heinrich, [Bilanzrecht], S. 14; Claussen, [Stellenwert], S. 82; Tubbesing, [true and fair view], S. 92. Bolin bezweifelt, daß mit Art. 2 vierte EG-Richtlinie und damit auch mit dem an Art. 2 vierte EG-Richtlinie angepaßten Art. 16 siebente EG-Richtlinie das overriding principle des true and fair Wew-Konzeptes in die Richtlinien aufgenommen wurde (vgl. Bolin, ITransformationskonzeption], S. 140; vgl. auch Biener, [Rechnungslegung], S. 27).
Vgl. Schildbach, [true and fair view], S. 279.
Vgl. Küting, [Internationalisierung], S. 36.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 92; Ludewig, [true and fair view], S. 13.
Vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 147.
Vgl. Niehus, [Entwicklungstendenzen], S. 119.
Protokollerklärung des Rates und der Kommission, abgedruckt bei: Biener/Schatzmann, [Konzernrechnungslegung], S. 30.
Vgl. Niehus, [Entwicklungstendenzen], S. 119.
Die Protokollerklärung des Rates und der Kommission der Europäischen Union kann auch wie folgt interpretiert werden: „Die Generalnorm hat somit den Zweck, das dem Gesetzgeber vorschwebende Mindestmaß an Informationen sicherzustellen, soweit es nicht bereits durch die Einzelvorschriften und die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung gesichert wird.“ (Selchert, [Generalnorm], S. 753 f.).
Darüber hinaus bezieht sich die Protokollerklärung auf die Anwendung der Richtlinie und nicht auf die Anwendung der Einzelvorschriften. Sollte es sich hier um einen Formulierungsfehler handeln, so unterstreicht die Protokollerklärung, daß die Anwendung der Einzelvorschriften bei unnormalen Umständen nicht ausreicht, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln, weshalb ein overriding principle erforderlich ist, um die Erfüllung der Forderung der Generalnorm sicherzustellen. Ist dagegen die Richtlinie als Ganzes gemeint, dann gehört auch das overriding principle des Art. 16 Abs. 5 siebente EG-Richtlinie hinzu. Dann kann die Protokollerklärung aber nur so verstanden werden, daß durch ein Abweichen von den Einzelvorschriften in Ausnahmefällen es i.d.R. möglich sein sollte, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild zu vermitteln.
Dagegen vertritt Bolin die Auffassung, wonach die Gültigkeit des overriding principle nur im englischen Rechtssystem sinnvoll sei, weil dort die Aufgabe des Abschlusses eindeutig festgelegt sei und keine höherrangigen Regelungen existierten. Diese beiden Bedingungen seien aber Voraussetzung für die Anwendbarkeit des overriding principle, würden aber von der vierten und auch von der siebenten EG-Richtlinie nicht erfüllt (vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 147 f.). An einer klaren Vorgabe der Aufgabe des Abschlusses fehle es nach Bolin aufgrund einer, wie er es nennt, Zirkeldefinition. Danach fordere die Generalnorm die Einhaltung von Zielgrößen, die durch die Einzel Vorschriften erst definiert werden (vgl. Bolin, [Transformationskonzeption], S. 144). Dem muß entgegengehalten werden, daß die Einzelvorschriften nach der Protokollerklärung lediglich zur Abbildung des Normalfalls konzipiert sind und nicht definieren, was unter dem Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu verstehen ist. Außerdem enthält die siebente EG-Richtlinie keine höherrangige Regelung als die Generalnorm, gleichgültig ob man die Generalnorm als den Einzelvorschriften übergeordnet ansieht oder nicht. Und auch die Aufgabe des Konzernabschlusses wird durch die Präambeln und die Generalnormen eindeutig festgelegt. Somit erfüllt die siebente EG-Richtlinie die von Bolin geforderten Voraussetzungen, womit die Gültigkeit des overriding principle für die Generalnorm der siebenten EG-Richtlinie anzunehmen ist.
Vgl. Bundestagsdrucksache 10/4268, abgedruckt bei: Helmrich, [Bilanzrichtlinien-Gesetz], S. 202; v. Wysocki, [Grundsätze], S. 178; ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 18 f. Für den gleichlautenden Art. 2 Abs. 5 vierte EG-Richtlinie: ADS, [§ 264 HGB], Anm. 5; Richter, [Generalklausel], S. 2217; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 152; Streim, [Generalnorm], S. 396. Nach Scholtissek hat die Bundesrepublik Deutschland als einziger Mitgliedstaat der Europäischen Union das overriding principle noch nicht umgesetzt (vgl. Scholtissek, [true and fair view], S. 968). Beisse vertritt dagegen die Auffassung, daß die Generalnorm vollständig umgesetzt wurde. Nach Beisse habe der deutsche Gesetzgeber das overriding principle durch die Forderung umgesetzt, daß im Anhang zusätzliche Angaben zu machen sind, wenn besondere Umstände dazu führen, daß ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild nicht vermittelt wird (vgl. Beisse, [Bilanzrechtssystem], S. 24). Doch ist mit dieser Forderung Art. 16 Abs. 4 siebente EG-Richtlinie umgesetzt worden, womit der Auffassung von Beisse nicht zu folgen ist.
Spielraum innerhalb der materiellen Regelungskompetenz gewährt lediglich das Mitgliedstaatenwahlrecht des Art. 16 Abs. 6 siebente EG Richtlinie. Danach können die Mitgliedstaaten weitere, über die von der Richtlinie vorgesehenen Angaben im Konzernabschluß fordern. Diese zusätzlichen Angaben dürfen aber nicht dazu führen, daß das eigentliche Richtlinienziel verfehlt wird.
Vgl. Helmrich, [Europäische Rechtsetzung], S. 22.
Vgl. Begründung zum Regierungsentwurf, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 321. „Artikel 16 Abs. 5 der Siebenten Richtlinie bedarf ... keiner ausdrücklichen Umsetzung.“ (Bericht des Rechtsausschusses, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 320).
Vgl. Bundestagsdrucksache 10/317, abgedruckt bei: Helmrich, [Bilanzrichtlinien-Gesetz], S. 88.
Vgl. Bundestagsdrucksache 10/317, abgedruckt bei: Helmrich, [Bilanzrichtlinien-Gesetz], S. 90.
Begründung zum Regierungsentwurf des § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 136
Begründung zum Regierungsentwurf des § 275 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 320.
„Die Anwendung der Generalklausel kann deshalb für diese Unternehmen nicht dazu führen, daß sie in Zukunft Grundsätze zu beachten haben, die über diesen gesetzlich festgelegten Rahmen hinausgehen.“ (Begründung zum Regierungsentwurf des § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 137).
Wesentlich deutlicher kommt dies in dem § 297 Abs. 2 Satz 3 HGB zugrundeliegenden Art. 16 Abs. 4 siebente EG-Richtlinie zum Ausdruck. Dort heißt es: „Reicht die Anwendung dieser Richtlinie nicht aus, um ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild im Sinne des Absatzes 3 [der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage] zu vermitteln, so sind zusätzliche Angaben zu machen.“
Vgl. Baetge/Commandeur, [HdR, § 264 HGB], Anm. 10.
Vgl. ADS, [§ 264 HGB], Anm. 43.
Begründung zum Regierungsentwurf des § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 137.
Vgl. Scholtissek, [true and fair view], S. 969.
Vgl. ADS, [§ 264 HGB], Anm. 43; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 21.
Vgl. EuGHE 1985, RS. 29/84, Lts. 1 und S. 1671, 1673.
Vgl. EuGHE 1989, RS. 22/87, Lts. 1 und S. 165.
Vgl. Lutter, [Europäisches Unternehmensrecht], S. 12; Everling, [EG-Richtlinien], S. 377.
Vgl. EuGHE 1982, RS. 160/82, Lts. 2 und S. 4643; EuGHE 1983, RS. 300/81 und S. 456; EuGHE 1985, RS. 29/84, Lts. 1 und S. 1671, 1673.
Vgl. EuGHE 1986, RS. 239/85, S. 3659.
Streim zieht die Schlußfolgerung, daß „der Gesetzgeber ... im deutschen Rechnungslegungsrecht kein Einblicksgebot mit der Qualität eines »overriding principle« im Sinne des angelsächsischen Bilanzrechts [wollte], d.h. eine Generalklausel, die über den Einzelnormen steht und diese im Konfliktfall sogar verdrängen darf.“ (Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 21). „Diese Art der Umsetzung in nationales Recht kann man beim besten Willen nicht mehr als richtlinienkonform bezeichnen.“ (Streim, [Generalnorm], S. 396; vgl. auch Hartung, [Unmittelbare Wirkung], S. 52 und 55; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 152 f.). A.A. Budde/Karig, [BeBiKo, § 264 HGB], Anm. 31: „Das Unterlassen der Transformation des Art. 2 Abs. 5 vierte EG-Richtlinie sollte deshalb keinen hinreichenden Grund dafür bieten, die Rechtsgültigkeit der deutschen Rechnungslegungsvorschriften aus europarechtlicher Sicht zu verneinen.“ Ebenso Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 542).
Beispielsweise zählt die Währungsumrechnung zu den gesetzlich unvollständig geregelten Sachverhalten, zu deren Klärung auf die Generalnorm zurückzugreifen ist (vgl. Baetge, [Konzernbilanzen], S. 40; Budde/Lust, [BeBiKo, § 297 HGB], Anm. 12; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 26).
Vgl. Budde/Lust, [BeBiKo, § 297 HGB], Anm. 12; Budde/Karig, [BeBiKo, § 264 HGB], Anm. 31; Richter, [Generalklausel], S. 2217 f.; Schulze-Osterloh, [Jahresabschluß], S. 541; Selchert, [Generalnorm], S. 753; Baetge/Commandeur, [HdR, § 264 HGB], Anm. 33; Baetge/ Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 25; ADS, [§ 264 HGB], Anm. 103; ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 15 und 28; Schildbach, [Generalklausel], S. 11; ders., [Konzernabschluß], S. 56; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 20; Baetge, [Konzernbilanzen], S. 38.
„Die Generalklausel ist deshalb nur heranzuziehen, wenn Zweifel bei der Auslegung und Anwendung einzelner Vorschriften entstehen oder Lücken in der gesetzlichen Regelung zu schließen sind.“ (Begründung zum Regierungsentwurf des § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 137).
Vgl. Moxter, [Bilanzlehre II], S. 67; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 18.
Vgl. Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 20; ähnlich: Beisse, [Generalnorm], S. 41 f. Zwar lehnt Beisse die Auffassung ab, die Generalklausel sei bei der Rechtsfortbildung, insbesondere bei der Ausfüllung von Lücken im Bilanzrecht bedeutsam. Doch bezieht er sich in diesem Teil seiner Ausführungen nur auf Ansatz- und Bewertungsvorschriften.
Vgl. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 27.
Claussen, [Stellenwert], S. 88.
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 89. „Aus dem Fehlen einer Art. 2 Abs. 5 der 4. Richtlinie entsprechenden Vorschrift im deutschen Recht sind also keine weittragenden Konsequenzen zu ziehen.“
Daß es sich bei dem Vertrauen auf eine sachgerechte Berücksichtigung eines Rechtsgrundsatzes nicht um eine ordnungsgemäße Umsetzung des Art. 16 Abs. 5 siebente EG-Richtlinie i.S.d. Rechtsprechung des EuGH handelt, wurde bereits gezeigt.
Vgl. Claussen, [Stellenwert], S. 88; ADS, [§ 264 HGB], Anm. 48 f.; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 162.
Vgl. Bericht des Rechtsausschusses, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 92; Csik, [HdKR, §§ 313, 314 HGB], Anm. 145.
So Bolin, [Transformationskonzeption], S. 163. „Diese Vorschrift [= Art. 31 Abs. 2 Satz 1 vierte EG-Richtlinie] ist vom Grundsatz her nur die Wiederholung von Art. 2 Abs. 5 Satz 1 und 2 der Bilanz-Richtlinie.“
Vgl. Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 21.
Vgl. u.a. ADS, [§ 297 HGB/6], Anm. 15; Baetge, [Konzernbilanzen], S. 38; Lück, [Rechnungslegung], S. 75; Busse v. Colbe/Ordelheide, [Konzernabschlüsse], S. 26; Baetge/Kirsch, [HdKR, § 297 HGB], Anm. 29 und 73; Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 554; Bolin, [Transformationskonzeption], S. 141.
NlEHUS weist darauf hin, wenn nach der Begründung zum Regierungsentwurf die Regelung des Art. 16 Abs. 5 siebente EG-Richtlinie einem deutschen Rechtsgrundsatz entspräche, dann „hätte es auch nicht geschadet, diesen Gesetzesbefehl umzusetzen. Jetzt wird in der Praxis durch das Streichen daraus ein Verbot von jeder Abweichung abgeleitet.“ (Niehus, [Paradigmawechsel], S. 628, Fn. 11).
Vgl. Großfeld, [Bilanzrecht], Anm. 554; Streim, [BoHdR, § 264 HGB], Anm. 22.
Vgl. Lück, [Rechnungslegung], S. 75; Budde/Lust, [BeBiKo, § 297 HGB], Anm. 11; Müller, [Spannungsfeld], S. 91.
Vgl. Kirchner, [Funktion], S. 614 ff.
Vgl. Niehus, [Paradigmawechsel], S. 627 ff.
Vgl. Timmermans, [Rechtsangleichung], S. 6
Vgl. Timmermans, [Rechtsangleichung], S. 10; Helmrich umschreibt den Sachverhalt der partiellen Anpassung wie folgt: „Die Richtlinie gibt in speziellen Rechtsbereichen ... „europäische“ Webmuster vor, die wir in unser bestehendes nationales Handels- und Gesellschaftsrecht hineinweben sollen.“ (Helmrich, [Europäische Rechtsetzung], S. 23).
Vgl. Schmidt, [EU-Richtlinien], S. 585.
Vgl. Schmidt, [EU-Richtlinien], S. 585.
Bleckmann, [Bilanzrichtlinie-Gesetz], S. 1526.
Scholtissek, [true and fair view], S. 968.
Eine nicht ordnungsgemäße Umsetzung von Richtlinien kann nur durch eine nachträgliche ordnungsgemäße Umsetzung behoben werden; durch eine eventuell extensive richtlinienkonforme Auslegung kann der rechtswidrige Zustand nur bis zur ordnungsgemäßen Umsetzung überbrückt werden.
Oser hat in seiner Untersuchung zur unmittelbaren Anwendung von Art. 11 siebente EG-Richtlinie die Wirkungsrichtung nicht geprüft (vgl. Oser, [Entwicklungen], S. 37). Daß Richtlinien aber nur im Falle vertikaler Wirkungsrichtung unmittelbar anwendbar sind, bestätigte der EuGH erneut in seinem Urteil vom 7. März 1996 im El Corte Inglés-Fall (EuGHE 1996, RS. C-192/95, S. 236 f.).
Nicht selten werden Richtlinien — wie die vierte EG-Richtlinie in Deutschland — verspätet umgesetzt. Dies mag verwundern, da die Mitgliedstaaten der Europäischen Union in den Verhandlungen beim Rat oder bei der Kommission der Europäischen Union sich auf längere Umsetzungsfristen einigen könnten. Doch drängen auf kürzere Umsetzungsfristen häufig die Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die öfter verspätet umsetzen (vgl. Herber, [Horizontale Richtlinien], S. 402 f.).
Die vierte EG-Richtlinie sollte nach Art. 55 vierte EG-Richtlinie bis zum 25. Juli 1980, die siebente EG-Richtlinie nach Art. 49 siebente EG-Richtlinie bis zum 1. Januar 1988 in nationales Recht umgesetzt werden.
Vgl. Bleckmann, [Bilanzrichtlinie-Gesetz], S. 1526. Die Voraussetzung der Klarheit und Bestimmtheit sieht Jarass bei den meisten Richtlinien als erfüllt an (vgl. Jarass, [Voraussetzungen], S. 2424).
Vgl. Castan, [Rechnungslegung], S. 3.
Vgl. Bach, [Direkte Wirkung], S. 1116.
Vgl. Bleckmann, [Europarecht], Anm. 833.
Vgl. Meyer-Arndt, [Zuständigkeit], S. 1623.
Vgl. EuGHE 1963, RS. 26/62, S. 25.
„Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofes kann eine Richtlinie nicht selbst Verpflichtungen für einen einzelnen begründen, so daß ihm gegenüber eine Berufung auf die Richtlinie als solches nicht möglich ist.“ (EuGHE 1996, RS. C-192/94, S. 236 f.).
Vgl. Bleckmann, [Bilanzrichtlinie-Gesetz], S. 1526. Die Belastung einzelner Rechtssubjekte ist nur im Falle einer unmittelbaren Anwendung der Richtlinie verboten. Dagegen kann die richtlinienkonforme Auslegung der nationalen Rechtsvorschrift durchaus zu einer Belastung des einzelnen Rechtssubjekts führen, die über der liegt, die sich nach nationaler Rechtstradition aus dem Wortlaut der nationalen Rechtsvorschrift ergäbe. Voraussetzung ist, daß der Begriffshof der nationalen Rechtsvorschrift die nach der Richtlinie erforderliche Belastung einschließt. Dies gilt selbst dann, wenn das nationale Recht Rechtfertigungsgründe vorsieht (vgl. EuGHE 1990, RS. C-177/88, Lts. 2 und S. 3976).
Herber deutet dieses Rechtsverhältnis so, daß den Gesellschaftern und Dritten ein Rechtsanspruch auf Informationen gegen die gesetzlichen Vertreter erwächst und ordnet deshalb die siebente EG-Richtlinie dem Gebiet des Privatrechts zu, womit es sich nach seiner Auffassung um eine Richtlinie mit (überwiegend) horizontaler Wirkungsrichtung handelt. Eine unmittelbare Anwendung wäre somit ausgeschlossen (vgl. Herber, [Horizontale Richtlinien], S. 402.). Die siebente EG-Richtlinie wäre dann nur unmittelbar anwendbar, wenn die zur Rechnungslegung verpflichteten gesetzlichen Vertreter Repräsentanten des Mitgliedstaates der Europäischen Union sind (vgl. EuGHE 1990, RS. C-188/89, S. 3348; EuGHE 1986, RS. 152/84, S. 749, vgl. auch Steindorff, [Vorlagepflicht], S. 13).
Abgesehen von der aus der Handelsbilanz abgeleiteten Steuerbilanz.
Abgesehen von den gesetzlichen Vertretern, die als Repräsentant des Mitgliedstaates der Europäischen Union einzustufen sind (beispielsweise die gesetzlichen Vertreter eines rechnungslegungs-pflichtigen öffentlichen Unternehmens).
Die Verpflichtung zur Offenlegung des Konzernabschlusses, des Lageberichts des Konzernabschlusses sowie des Bestätigungsvermerks des Konzernabschlußprüfers bezieht sich auf die Bekanntmachung dieser Unterlagen im Bundesanzeiger und die anschließende Einreichung dieser Unterlagen nebst einem Belegexemplar des Bundesanzeigers beim Handelsregister (vgl. Osbahr, [BHdR, B 610], Anm. 28 f.).
Vgl. Meyer-Arndt, [Zuständigkeit], S. 1623.
Die Rechnungslegungsvorschriften verpflichten somit die gesetzlichen Vertreter formal gegenüber dem Mitgliedstaat der Europäischen Union, zugunsten der Gesellschafter und Dritter Rechnung zu legen. Aus dem HGB ergeben sich folglich für die Gesellschafter und Dritte keine subjektiven Rechte, sondern nur objektive Rechte. Objektive Rechte sind ein „Reflex“ aus der Verpflichtung eines Dritten (hier die gesetzlichen Vertreter), für die rechtlich keine Durchsetzungsmöglichkeit besteht (vgl. Zippelius, [Methodenlehre], S. 36).
Vgl. Papier, [Direkte Wirkung], S. 810 ff.; Jarass, [Innerstaatliche Wirkung], S. 2667 ff.; Classen, [EWG-Richtlinien], S. 84 ff.
Belasten bedeutet in diesem Zusammenhang, daß die zur Rechnungslegung verpflichteten gesetzlichen Vertreter sich nicht auf den Informationsumfang berufen können, den die nationalen Rechtsvorschriften fordern, sondern die gesetzlichen Vertreter müssen mindestens den durch die Richtlinien geforderten Mindestinformationsumfang erreichen.
Vgl. Winter, [Direktwirkung], S. 633.
Befürwortet von: Jarass, [Innerstaatliche Wirkung], S. 2669; Krämer, [Zur innerstaatlichen Wirkung], S. 152 f.; abgelehnt von: Breuer, [EG-Richtlinien], S. 96 f.; Classen, [EWG-Richtlinien], S. 85; Freyer, [Richtlinienspezifisch], S. 52.
Vgl. EuGHE 1989, RS. 103/88, S. 1839–1872. Nach Art. 29 der Richtlinie 71/305 dürfen Bauunternehmer nicht bereits deswegen vom Vergabeverfahren ausgeschlossen werden, weil ihr Angebot ungewöhnlich niedrig und damit als unredlich angesehen wird. Das italienische Recht sah entgegen der Richtlinie 71/305 zur Beschleunigung von Vergabeverfahren vor, Bauunternehmer, deren Angebote nach einer vorgegebenen Prüfrechnung als ungewöhnlich niedrig einzustufen waren, vom Vergabeverfahren auszuschließen. Gestützt auf diese italienische Rechtsvorschrift stufte die Gemeinde Mailand das Angebot der Firma Constanzo als ungewöhnlich niedrig und nicht redlich ein und schloß deshalb die Firma Constanzo ohne vorhergehende Anhörung von einer öffentlichen Bauausschreibung aus. Nach der Richtlinie 71/305 hatte die Firma Constanzo Recht auf Anhörung und Einzelprüfung ihres Angebots. Der EuGH erkannte hierin ein subjektives Recht gegenüber dem Mitgliedstaat der Europäischen Union (vgl. Classen, [EWG-Richtlinien], S. 85; Winter, [Direktwirkung], S. 661).
Vgl. Krämer, [Zur innerstaatlichen Wirkung], S. 150 f.; Classen, [EWG-Richtlinien], S. 85; Haneklaus, [Direktwirkung], S. 134; Winter, [Direktwirkung], S. 663.
Der Präambel der siebenten EG-Richtlinie ist zu entnehmen: „Die Koordinierung im Bereich des konsolidierten Abschlusses ist abgestellt auf den Schutz der Interessen, die gegenüber Kapitalgesellschaften bestehen.“ (vgl. auch Jarass, [Innerstaatliche Wirkung], S. 2667).
Vgl. Winter, [Direktwirkung], S. 663.
Vgl. Classen, [EWG-Richtlinien], S. 85. Der Nachteil für das andere Bauunternehmen — dem zweitgünstigsten Anbieter — entstand, weil die Firma Constanzo bei Berücksichtigung ihres Angebots nach den rechtlichen Bestimmungen den Zuschlag für den Auftrag erhalten mußte. Berücksichtigt wurde ihr Angebot wegen der verpflichtenden unmittelbaren Anwendung der Richtlinie 71/305.
Vgl. Papier, [Direkte Wirkung], S. 811.
Vgl. Eughe 1986, RS. 152/84, Lts. 5; Eughe 1994, RS. C-91/92, S. 3355.
Vgl. Haneklaus, [Direktwirkung], S. 133.
Ablehnung der unmittelbaren Anwendung von drittschützenden Richtlinien am Beispiel der Gentechnik-System-Richtlinie: Classen, [EWG-Richtlinien], S. 85; am Beispiel der Produkthaftungsrichtlinie: Freyer, [Richtlinienspezifisch], S. 52.
Vgl. Meyer-Arndt, [Zuständigkeit], S. 1623. Die Beschränkung der freiwilligen unmittelbaren Anwendung auf die Fälle, in denen die nationalen Rechnungslegungsvorschriften hinter den Mindestanforderungen der siebenten EG-Richtlinie zurückbleiben, begründet sich aus der den Mitgliedstaaten der Europäischen Union zustehenden Regelungskompetenz, bei der Umsetzung der vierten und siebenten EG-Richtlinie ergänzende oder auch strengere, die Richtlinienziele fördernde nationale Rechtsvorschriften zu erlassen.
Z.B. Umweltschutzrichtlinien, die geringere als die bisherigen nationalen Schutzmaßnahmen vorsehen.
Z.B. ein Unternehmen, das um die Genehmigung zum Betrieb einer Anlage bei einer Behörde ersucht.
Z.B. Anrainer der zu errichtenden Anlage.
Vgl. Jarass, [Innerstaatliche Wirkung], S. 2667 f. Nach Jarass muß eine Behörde eine Anlage genehmigen, wenn die Umsetzungsfrist für eine hinreichend klare und bestimmte Richtlinie abgelaufen ist, auch wenn die Richtlinie geringere nachbarschützende (drittschützende) Auflagen vorsieht als die nationalen Rechtsvorschriften.
I.d.S. ist auch das Urteil im Ratti-Fall zu interpretieren; die italienischen Rechtsvorschriften sahen vor, daß neben der Angabe der gefährlichen Stoffe auch der Prozentsatz an Benzol anzugeben sei. Die Richtlinie sieht von derart detaillierten Angaben ab. Der EuGH erkannte die unmittelbare Anwendung der Richtlinie an, wodurch die italienischen Behörden fortan keine genaue Kennzeichnung der Behälter vom Exporteur Tullio Ratti verlangen durften (vgl. Eughe 1979, RS. 148/78, S. 1629–1656).
Vgl. Meyer-Arndt, [Zuständigkeit], S. 1624.
Vgl. Bleckmann, [Bilanzrichtlinie-Gesetz], S. 1526.
Für die freiwillige unmittelbare Anwendung des Art. 11 siebente EG-Richtlinie siehe: Oser, [Entwicklungen], S. 37 f.
Die Ausführungen gelten selbstverständlich auch für die Generalnorm des § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB zur Aufstellung von Jahresabschlüssen der Kapitalgesellschaften.
Protokollerklärung des Rates und der Kommission der Europäischen Union, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 855.
Begründung zum Regierungsentwurf für den § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 137.
Vgl. Begründung zum Regierungsentwurf für den § 237 HGB-E, abgedruckt bei: Biener/Berneke, [Bilanzrichtliniengesetz], S. 137.
Vgl. Tubbesing, [true and fair view], S. 95; Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 123.
Diese Auffassung leitet Niehus aus der Feststellung ab, daß die Mitgliedstaaten der Europäischen Union von dem Mitgliedstaatenwahlrecht des Art. 16 Abs. 5 Satz 3 siebente EG-Richtlinie keinen Gebrauch machten, die Ausnahmefälle zu bezeichnen und die entsprechende Ausnahmeregelung festzulegen (vgl. Niehus, [Transformation], S. 544).
Die herausragende Bedeutung der Generalnorm für die Aufstellung von Konzernabschlüssen kommt auch durch die zahlreichen Einzelvorschriften zum Ausdruck, in denen auf die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes Bezug genommen wird (vgl. Warmbold, [Endkonsolidierung], S. 124).
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Peffekoven, F.P. (1997). Bedeutung der Generalnorm und des overriding principle für die Rechnungslegungsvorschriften. In: Wahlrechtsproblematik der Konzernrechnungslegung. Gabler Edition Wissenschaft. Deutscher Universitätsverlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-663-09120-2_5
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