Zusammenfassung
Nach herrschender Lehre lassen sich zwei zentrale Zwecke des Jahresabschlusses ident1fizieren: Die Zahlungsbemessungsfunktion und die Informationsfunktion.899 In Ausübung der Zahlungsbemessungsfunktion dient der Jahresabschluß als Grundlage zur Bemessung der Gewinnverteilung an die Unternehmenseigentümer900 und der Steuerzahlungen an den Fiskus.901 Aus dieser Aufgabenstellung folgt die zentrale Bedeutung des Vorsichtsprinzips bei der Ermittlung eines verteilungsfähigen Gewinnes, um den Bestand des Unternehmens durch zu hohe Kapitalausschüttungen nicht zu gefährden. Insgesamt steht damit der handelsrechtliche Einzelabschluß in einer engen Verknüpfung mit dem Gesellschafts- und dem Steuerrecht. Die Informationsfunktion des Jahresabschlusses beinhaltet die Aufgabe, allen Adressaten902 möglichst verläßliche und aussagefähige Beurteilungsmaßstäbe über die finanzielle und wirtschaftliche Situation des Unternehmens zu gewähren, um Ausmaß und Sicherheitsgrad der zu erwartenden Zielrealisation ihrer Beteiligung am Unternehmensgeschehen abschätzen zu können. Während der Einzelabschluß versucht, beiden Zwecksetzungen gerecht zu werden, kommt dem Konzernabschluß ausschließlich eine Informationsfunktion zu, da er frei davon ist, die Bemessungsgrundlage für Dividenden- und Steuerzahlungen zu sein.
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Literatur
Vgl. hierzu mit weiteren Nachweisen Coenenberg, A., (Jahresabschluß), S. 656f.; ähnlich auch Egger, A./Samer, H. (Einzelabschluß), S. 5ff
Der im Gesellschaftsrecht herausragende Grundsatz der Kapitalerhaltung soll sicherstellen, daß nur realisierte Gewinne und kein haftendes Eigenkapital an die Unternehmenseigentümer ausgeschüttet werden.
Hier ist besonders die sog. ‘Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz’ hervorzuheben.
Nach Schildbach/Feldhoff sind Unternehmenseigentümer, Gläubiger, Fiskus, Arbeitnehmer, Aufsichtsrat, Geschäftspartner und die interessierte Öffentlichkeit als Adressaten des Jahresabschlusses anzusehen. Vgl. Schildbach, T./Feldhoff, M., (Adressaten), Sp. 31–33.
Vgl. Moxter, A., (Bilanztheorie), S. 158.
Diese ist in Deutschland in § 264 Abs. 2 Satz 1 dHGB und in Österreich in § 222 Abs. 2 Satz 1 öHGB kod1fiziert.
Vgl. Schindlbeck, K., (Langfristige Fertigung), S. 157.
Vgl. § 264 Abs. 2 Satz 2 dHGB bzw. § 222 Abs. 2 Satz 2 öHGB.
Vgl. Jung, A., (Erfolgsrealisation), S. 234–237.
Vgl. Matzner, B., (Bilanzierung bei Mehrperiodenfertigung), S. 288–292.
Vgl. Döll, B., (Bilanzierung langfristiger Fertigung), S. 278–339, die allerdings den Rechtszustand des dAktG 1965 verwendet. Bei seiner Untersuchung österreichischer und deutscher Geschäftsberichte kritisierte Matzner gleichfalls die ungenügende Berichtsqualität und beklagte, daß teilweise nicht einmal die gesetzlichen Anforderungen erfüllt wurden, obwohl die Jahresabschlüsse einen uneingeschränkten Bestätigungsvermerk erhalten haben.
Vgl. Matzner, B., (Bilanzierung bei Mehrperiodenfertigung), S; 211 f. An der FU Berlin wurde 1993 von der studentischen Projektgruppe ‘Teilgewinnrealisierung bei langfristiger Fertigung’ unter der Leitung von Professor Richter eine Untersuchung auf der Rechtsgrundlage des neuen dHGB vorgenommen, die im Ergebnis übereinstimmend mit Döll die Berichtsqualität deutscher Unternehmen kritisierte.
Vgl. Richter, M., (Langfristige Fertigung), S. 138, Fußnote 60 und Schreiben mit Anlage von Professor Richter vom 10.11.1995 an den Verfasser.
Im Anhang des Geschäftsberichtes wird zur Bilanzposition ‘Vorräte’ die folgende Erläuterung gegeben: “Die Vorräte im Konzern enthalten noch nicht abgerechnete Leistungen aus langfristiger Auftragsfertigung von Uhde in Höhe von insgesamt 523 Mio DM. Sie betreffen Projekte, die nach den Auftragsvereinbarungen erst bei erfolgreicher Inbetriebnahme mit dem Kunden abgerechnet werden. Nach deutschem Handelsrecht werden Gewinne aus diesen Aufträgen entsprechend dem Realisationsprinzip erst im Jahr der Abrechnung in der Gewinn- und Verlustrechnung (sogenannte Completed Contract-Methode). Die IAS-Regeln Schen bei langfristiger Auftragsfertigung eine Gewinnrealisierung nach Leistungsfortschritt vor (sogenannte Percentage of Completion-Methode). Würden wir die IAS-Regeln anwenden, so wären die Konzernvorräte vor Abzug der erhaltenen Anzahlungen im Berichtsjahr um 497 Mio DM niedriger anzusetzen. Der Konzerngewinn vor Ertragsteuern wäre um 49 Mio DM höher.” Vgl. Hoechst, (Geschäftsbericht 1994), S. 58.
Vgl. Samuels, J./Brayshaw, R./Craner, J., (Financial Statement Analysis), S. 319.
Vgl. Busse von Colbe, W., (Harmonisierung der Rechnungslegung), S. 310.
Vgl. Zieger, M., (Gewinnrealisierung), S. 349.
Vgl. Stein, H.-G., (Neue Herausforderungen), S. 668.
Vgl. zu diesen Bestrebungen GEFIU, (Anpassung an die Rechnungslegungsgrundsätze des IASC), S. 1191.
Vgl. § 255 Abs. 2 und 3 dHGB bzw. § 203 Abs. 3 und 4 öHGB.
Zum Eintreten von Auftragszwischenverlusten Vgl. die Abbildung 6, wo für einen langfristigen Fertigungsauftrag die Erfolgswirksamkeit verschiedener Bilanzierungsmethoden und unterschiedlicher Her-stellungskostenumfänge dargestellt wird.
Vgl. Backhaus, K., (Gewinnrealisierung), S. 26f. mit Nachweisen in Fn. 11; Busse von Colbe, (Langfristige Fertigung), Sp. 1199; Clemm, H., (Gewinnrealisierung), S. 121–124; Döll, B., (Bilanzierung langfristiger Fertigung), S. 210–212 und S. 337; Knobbe-Keuk, B., (Bilanzrecht), S. 252.
Zur Wirkungsweise unterschiedlicher Herstellungskostenumfänge und unterschiedlicher Abrechnungsmethoden siehe das quantitative Beispiel am Ende des Abschnittes D.2.2.C. sowie die Abbildungen 5 und 6.
Vgl. Egger, A./Samer, H., (Einzelabschluß), S. 120.
Vgl. Kommission der Europäischen Gemeinschaften, (Angleichung des Bilanzrechtes), S. 21. Diese Auffassung wurde in der Studie zur Konformität von Bilanzrichtlinie und IAS bestätigt. Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S. 19.
Vgl. Castan, E., (Rechnungslegung), S. 53.
Vgl. Adler/Düring/Schmaltz, (Rechnungslegung 1), § 252 dHGB, Rn. 88; Küting, K./Weber, C.-P., (Rechnungslegung Ia), § 252 dHGB, Rn. 89.
Ablehnend u. a. Knobbe-Keuk, B., (Bilanzrecht), S. 251; Paal, E., (Teilgewinne), S. 43; Busse von Colbe, (Langfristige Fertigung), Sp. 1201; Schindlbeck, K., (Langfristige Fertigung), S. 206; Döll, B., (Bilanzierung langfristiger Fertigung), S. 225; Kohl, S., (Gewinnrealisierung), S. 156f.; Förster, M., (Gewinnrealisierung), Rn. 65.
Vgl. Schruff, W., (Internationale vereinheitlichung), S. 410.
So u. a. Liener, G., (Globalisierte Rechnungslegung), S. 275; Schruff, (Internationale Vereinheitlichung), S. 41.1; Stein, H.-G., (Neue Herausforderungen), S. 664; Busse von Colbe, (Harmonisierung der Rechnungslegung), S. 313.
Bisher können lediglich gem. § 253 Abs. 2 S. 2 öHGB bzw. § 300 Abs. 2 S. 2 dHGB zulässige Bewertungswahlrechte im Konzernabschluß unabhängig von ihrer Ausübung in den Einzelabschlüssen ausgeübt werden.
Vgl. Leutheusser-Schnarrenberger, S., (Unternehmensrechtliche Vorhaben), S. 1871; Biener, H., (Internationale Konzernabschlüsse), S. 118; Biener, H., (Bedeutung der IASC-Vorschr1ften), S. 25.
Vgl. Baetge, J., (Konzernbilanzen), S. 28ff.
Vgl. Baetge, J., (Konzernbilanzen), S. 32f.
Vgl Grund, M., (Bilanzrechtsentwicklungen), S. 1295.
Bereits am Beispiel Daimler-Benz zeigten sich die großen Unterschiede bei der Anwendung unterschiedlicher Bilanzierungsregeln, was in der Öffentlichkeit zu Irritationen durch voneinander abweichende Ergebnisse in den beiden Konzernabschlüssen führte. So betrug der Konzernjahresüberschuß für das Jahr 1993 nach dHGB + 615 Mio DM Gewinn bzw. nach US-GAAP -1.839 Mio DM Verlust. Für das Jahr 1994 ergab sich nach dHGB + 895 Mio DM bzw. nach US-GAAP + 1.052 Mio DM Gewinn. Vgl. Daimler-Benz, (Geschäftsbericht 1994), S. 67. Für das Geschäftsjahr 1995 näherten sich die Unterschiede weiter aber an; so errechnete sich ein Gewinn von -5.734 Mio DM nach dHGB bzw. von -5.729 Mio DM nach US-GAAP. Vgl. Daimler-Benz, (Geschäftsbericht 1995), S. 79. Daneben gibt es bei der Deutschen Bank bemerkenswerte Unterschiede zwischen dem IAS- und dem dHGB-Konzernabschluß 1995. So belief sich das Eigenkapital auf 28.043 Mio. DM nach IAS bzw. 22.213 Mio. DM nach dHGB-Vorschr1ften. Weiterhin ergaben sich beispielsweise bei den Rückstellungen 36.014 Mio. DM bzw. 33.150 Mio. DM, beim Sachanlagevermögen 9.062 Mio. DM bzw. 12.406 Mio. DM, beim Ertragsteueraufwand 1.445 Mio. DM bzw. 874 Mio. DM und beim Jahresüberschuß nach Steuern 2.120 Mio. DM bzw. 2.185 Mio. DM. Vgl. Deutsche Bank, (Geschäftsbericht 1995), S. 40f.; Deutsche Bank, (HGB-Konzernabschluß 1995), S. 10ff.
Vgl. Haller, A., (Accounting Harmonization), S. 243.
Vgl. zu derartigen Überlegungen weiterführend Schildbach, T., (Ausschüttungsbemessungsgrundlage); Salzberger, W., (Konzernbesteuerung) und Tichy, G., (Ausschüttungs- und Bemessungsfunktion des Konzernabschlusses).
Vgl. Kirsch, H.-J., (Konzemabschlüsse deutscher Mutterunternehmen), S. 1777f. Kirsch sieht eine Anerkennung der IAS-Abschlüsse auf EG-Ebene im Vorfeld einer Änderung des HGB als den rechtssystematisch elegantesten Weg. Vgl. Kirsch, H.-J., (Konzemabschlüsse deutscher Mutterunternehmen), S. 1777f. Dieser Sichtweise ist zuzustimmen.
Nach Eisolt können Konzernabschlüsse nach US-GAAP in Abhängigkeit vom Einzelfall als gleichwertig anerkannt werden. Vgl. Eisolt, D., (Befreiende Konzernabschlüsse), S. 1129f. Grund hingegen lehnt befreiende Konzernabschlüsse nach US-GAAP völlig ab. Vgl. Grund, M., (Bilanzrechtsentwicklungen), S. 1296. Für IAS-Konzernabschlüsse lehnen es Maas/Schruff auf dem Stand von 1991 ab, diese pauschal als gleichwertig anzuerkennen, halten die Gleichwertigkeit im Einzelfall aber für möglich. Vgl. Maas, U./Schruff, W., (Befreiende Konzernrechnungslegung), S. 768. Auf dem Stand von 1996 schließt sich Risse dieser Haltung an. Vgl. Risse, A., (IAS für deutsche Konzerne), S. 258. Oser, Wollmert/Oser und Eisolt halten ebenso eine Gleichwertigkeit von IAS-Konzernabschlüssen im Einzelfall für möglich. Vgl. Oser, P., (Recht befreiender Konzemabschlüsse), S. 39; Wollmert, P./Oser, P., (Befreiender Konzernab-schluß), S. 56f.; Eisolt, D., (Befreiende Konzemabschlüsse), S. 1130. Niehus bemißt die Gleichwertigkeit von sog. befreienden Konzemabschlüssen danach, ob sie die in der 7. EG-Richtlinie niedergelegte Informationsfunktion voll erfüllen. Dies sieht er für den IAS-Konzernabschluß als gegeben an. Vgl. Niehus, R., (Internationalität deutscher Konzemabschlüsse), S. 1343. Aus dieser Ansicht von Niehus würde dann die pauschale Gleichwertigkeit von IAS-Konzernabschlüssen folgen. Kirsch sieht diese Begründung von Niehus als nicht hinreichend an, da schon in Deutschland die Zwecke des Konzemabschlusses nicht eindeutig ableitbar seien. Kirsch, H.-J., (Konzemabschlüsse deutscher Mutterunternehmen), S. 1777. Der Verfasser stimmt mit Kirsch überein und teilt femer die Auffassung von Niehus aus dem Grund nicht, da wegen den nach IAS bestehenden Wahlrechten (z. B. Neubewertung), der IAS-Konzernabschluß ein völlig unterschiedliches Bild haben kann. Bei der Beurteilung der Gleichwertigkeit von Konzemabschlüssen nach US-GAAP oder IAS ist den Autoren zuzustimmen, welche die Vornahme einer Einzelfallbeurteilung fordern.
Vgl. Grund, M., (Bilanzrechtsentwicklungen), S. 1295.
Vgl. Biener, H., (IAS als GoB?), S. 114.
Bundesministerium der Justiz, (Kapitalaufnahmeerleichterungsgesetz).
Das IDW äußert große Bedenken zum geplanten Gesetzestext. Vgl. IDW, (Stellungnahme). Ordelheide äußert sich d1fferenziert zu dem Gesetzentwurf, meint aber: “[W]egen seiner großen praktischen Bedeutung sollte der Entwurf in seiner Konzeption nochmals überdacht werden.” Ordelheide, D., (Internationalisierung der Rechnungslegung), S. 547. Weitgehend zustimmend zu diesem Gesetzentwurf ist Strobel. Er bescheinigt dem Entwurf “Professionalität und Phantasie”. Strobel, W., (Neuerungen des Handelsbilanzrechts), S. 1606. Allgemein siehe auch Küting, K./Hayn, S., (Internationalere Konzernrechnungslegung).
Nach Biener “gibt es Hinweise, daß einige wichtige Unternehmen, die ausländische Kapitalmärkte in Anspruch nehmen, eine solche Gesetzesinitiative ablehnen, so daß sich die Spitzenverbände der Wirtschaft möglicherweise ebenfalls ablehnend verhalten werden.” Biener, H., (IAS als GoB?), S. 108.
Die Daimler-Benz begrüßt das geplante Kapitalerleichterungsgesetz, plant aber für 1996 noch die Aufstellung eines Konzernabschlusses nach dHGB. Vgl. o. V., (Abschluß bei Daimler), S. 21.
Eine Darstellung und Kommentierung der Rechnungslegungsvorschr1ften der 4. und 7. EG-Richtlinie geben Hulle, K./van der Tas, L., (EU-Individual Accounts); Hulle, K./van der Tas, L., (EU-Group Accounts).
Vgl. Bundesministerium der Justiz, (Kapitalaumahmeerleichterungsgesetz), S. 20.
Ordelheide, D., (Internationalisierung der Rechnungslegung), S. 548.
Vgl. IDW, (Stellungnahme), S. 397f.
Vgl. § 292 Abs. 5 dHGBn.
Vgl. IDW, (Stellungnahme), S. 397.
Vgl. Küting, K./Hayn, S., (Internationalere Konzernrechnungslegung), S. 2.
Die 1f AC ist die Schwesterorganisation des IASC. Vgl. zur 1f AC auch die Ausführungen in Abschnitt B.2.3. mit weiteren Nachweisen zu dieser Organisation.
Als Wortlaut für einen vermerk zur Übereinstimmung eines dHGB- mit einem IAS-Konzernabschluß schlägt der HFA des IDW folgende Formulierung vor: “Bestätigung: Der Konzernabschluß entspricht den Standards des International Accounting Standards Committee (IASC).” IDW, (Übereinstimmung des Konzernabschlusses mit IAS), S. 705. Zu einem vom HFA vorgeschlagenen Beispiel eines Bestätigungsberichts zur Übereinstimmung eines handelsrechtlichen Konzernabschlusses mit den IAS vgl. IDW, (IAS-Bestätigungsbericht), S. 1.
Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S. 19. Zu dieser Konformitätsstudie Vgl. auch die Ausführungen bei Egger, A./Samer, H., (Konzernabschluß), S. 329–334; Strobel, W., (Neuerungen des Handelsbilanzrechts), S. 1603–1606.
Vgl. Ordelheide, D., (Internationalisierung der Rechnungslegung), S. 551.
Bisher wurden zur Anwendung von IAS 11 in der deutschen Rechnungslegung unterschiedliche Meinungen vertreten. Adler/Düring/Schmaltz Schen dies als noch klärungsbedürftig an. Zieger steht einer Anwendung implizit positiv gegenüber, während Clemm und Ellrott/Fitzner dies explizit ablehnen. Vgl. Adler/Düring/Schmaltz, (Rechnungslegung 1), Erläuterung zu § 252 dHGB, Rn. 88;. Zieger, M., (Gewinnrealisierung), S. 376; Clemm, H., (Gewinnrealisierung), S. 124f.; Ellrott, H./Fitzner, G., (Beck’scher Bilanz-Kommentar), Erläuterungen zu § 255 dHGB, Rn. 462.
Vgl. § 264 Abs. 3 dHGBn.
Vgl. Biener, H., (IAS als GoB?), S. 111f. Biener verweist weiterhin auf die Gefahr, daß internationale Unternehmen die IAS nach ihrem Gutdünken und geprägt von ihren nationalen Rechnungslegungstraditionen anwenden könnten. Biener zeigt als Lösungsmöglichkeit für eine korrekte IAS-Anwendung ein System von Dienstleistungsmarken auf. Vgl. Biener, H., (IAS als GoB?), S. 109f, 112f. Fey berichtet auf dem Stand 16.08.1996 von einem Beschluß des IASC, wonach die Schaffung eines Gremiums geplant wird, das offizielle Interpretationen der IAS herausgeben soll. Vgl. Fey, G., (Zu wenig einheitlich), S. 9.
Vgl. IDW, (Stellungnahme), S. 398; Ordelheide, D., (Internationalisierung der Rechnungslegung), S.550f.
Nach der Entwurfsbegründung zu § 264 Abs. 3 dHGBn sollen mit dieser vorschr1ft die nach Art. 57 der 4. EG-Richtlinie möglichen Erleichterungen in das deutsche Recht übernommen werden. Vgl. Bundesministerium der Justiz, (Kapitalaufhahmeerleichterungsgesetz), S. 30. Es bleibt anzumerken, daß Art. 57 der 4. EG-Richtlinie durch Artikel 43 der 7. EG-Richtlinie geändert wurde. Vgl. EG, (4. EG-Richtlinie), Art. 57; EG, (7. EG-Richtlinie), Art. 43. Das IDW und Ordelheide stehen dem geplanten § 264 Abs. 3 dHGBn kritisch gegenüber. Vgl. IDW, (Stellungnahme), S. 398f.; Ordelheide, D., (Internationalisierung der Rechnungslegung), S. 551f.
Vgl. FASB, (SFAC 1), para. 32–54; IASC, (Framework), para. 12–21; ASB, (Statement of Principles), S. 11–17.
Zur deutschen Mitwirkung an der Entstehung der LAS Vgl. Pellens, B./Fülbier, R./Ackermann, U., (Deutscher Einfluß beim IASC) und Risse, A., (Deutsche Mitwirkungsmöglichkeiten beim IASC).
Zur verstärkten Zusammenarbeit von Europäischer Kommission und IASC und zur neuen europäischen Strategie zur Harmonisierung der Rechnungslegung Vgl. Buhleier, C./Helmschrott, FL, (Neue europäische Harmonisierungsstrategie und Deutschland), S. 356f.; Buhleier, C./Helmschrott, H., (EU-Rechnungslegungsharmonisierung und Österreich), S. 228f. Zwischenzeitlich wurde der Text des Strategiepapieres vom EG-Ministerrat genehmigt. Vgl. o. V., (Strategiepapier), S. 109.
Vgl. Irvine, J, (IAS), S. 26.
Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie). Zu dieser Konformitätsstudie Vgl. auch die Ausführungen bei Egger, A./Samer, H., (Konzernabschluß), S. 329–334.
Demnach unterscheiden sich Art. 31 der 7. EG-Richlinie und IAS 22 in der Bilanzierung des negativen Firmenwertes, der nach IAS 22 als transitorischer Passivposten, d. h. im Ergebnis als Ertrag zu behandeln ist. Als anderer Problembereich wird Art. 14 Abs. 1 der 7. EG-Richtlinie gesehen, wonach Tochtergesellschaften, deren Geschäftstätigkeit sich wesentlich von der der Muttergesellschaft unterscheidet, nicht in den Konzernabschluß einbezogen werden dürfen. Dies steht in Widerspruch zu den in IAS 27 vorgesehenen Konsolidierungsausnahmen. Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S. 11f.
Strobel, W., (Neuerungen des Handelsbilanzrechts), S. 1603.
Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S. 6–8.
Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S. 9.
In der Konformitätsstudie werden IAS 7, 10, 14, 15, 17, 18, 19, 20, 24, 26 und 29 nicht näher untersucht. Ferner wurde auf eine Analyse von IAS 1, 4, 5, 12 und 13 verzichtet, da diese Normen gegenwärtig überarbeitet werden. Vgl. Kontaktausschuss für Richtlinien der Rechnungslegung, (IAS-Konformitätsstudie), S.5.
Laut IASC-Insight stehen mit Stand März 1996 insgesamt 16 IAS zur Überarbeitung bzw. Ausarbeitung an. Hierunter befinden sich z. B. Stellungnahmen zu Leasing, immaterielle Vermögensgegenstände, Rückstellungen. Vgl. o. v., (IAS Current Status).
Vgl. Knorr, L., (Fast Track), S. 66f.
Zur Ermittlung des wirtschaftlichen Gewinnes im Rahmen der ‘additiven Gewinnermittlung’ könnte auch auf die Anwendung der US-amerikanischen Rechnungslegung zurückgegr1ffen werden, da sie gleichfalls die Informationsvermittlung als Hauptaufgabe der Bilanzierung versteht und auf internationaler Ebene anerkannt ist. Aus Praktikabilitätsgründen beschränken sich die nachfolgenden Ausführungen auf eine denkbare Anwendung der IAS.
Dieses ‘Jahresergebnis’ kann wie bisher durch Auflösung von Gewinn- und Kapitalrücklagen bzw. Zuweisungen zu Gewinnrücklagen in die Größe ‘Bilanzgewinn/Bilanzverlust’ fortgeschrieben werden.
Im deutschen Recht nimmt der Sonderposten mit Rücklagenanteil unversteuerte Rücklagen (z. B. nach § 6b dEStG, § 6d EStG) bzw. steuerrechtlich bedingte Mehrabschreibungen (z. B. nach § 4 FördG, § 7 Abs. 1 dEStG) auf. Steuerrechtlich bedingte Mehrabschreibungen können durch § 254 dHGB in der Bilanz berücksichtigt werden; § 281 Abs. 1 dHGB regelt die Einstellung dieser steuerlich bedingten Mehrabschreibungen in den Sonderposten mit Rücklagenanteil. Die dem § 254 dHGB entsprechende Regelung im österreichischen Bilanzrecht ‘Berücksichtigung steuerrechtlicher Vorschr1ften’ § 208 öHGB a. F. wurde mit dem EU-Gesellschaftsrechtsänderungsgesetz 1996 gestrichen. § 208 öHGB regelt nunmehr die ‘Wertaufholung’.
Mundt hält es in besonderen Fällen für zulässig, den Einstellungsbetrag als ‘außerordentlichen Aufwand’ auszuweisen. Vgl. Mundt, H.-D., (Sonderposten mit Rücklagenanteil), S. 1796. Diese Auffassung wird von Küting/Weber wegen der eindeutigen Regelung des § 281 Abs. 2 S. 2 dHGB für unzulässig gehalten. Vgl. Küting, K./Weber, C.-P., (Rechnungslegung Ia), § 273 dHGB, Rn. 37. Wegen des klaren Gesetzeswortlautes ist der Meinung von Küting/Weber zuzustimmen.
Wegen seiner Klarheit bevorzugt der verfasser den Begr1ff der ‘Unversteuerten Rücklage’ gegenüber der Bezeichnung ‘Sonderposten mit Rücklagenanteil’, so daß im folgenden nur noch der erste Begr1ff verwendet wird.
Vgl. § 231 Abs. 2 bzw. 3 öHGB.
Vgl. Egger, A./Samer, H., (Einzelabschluß), S. 415.
Orientierung an Art. 23 der 4. EG-Richtlinie, § 275 Abs., 2 dHGB und § 231 Abs. 2 öHGB.
Orientierung an Art. 25 der 4. EG-Richtlinie, § 275 Abs. 3 dHGB und § 231 Abs. 3 öHGB.
Vgl. Artikel 23 bis 26 der 4. EG-Richtlinie, § 275 Abs. 2 bzw. 3 dHGB und § 231 Abs. 2 bzw. 3 öHGB.
Aus Vereinfachungsgründen wurden die Kosten der allgemeinen Verwaltung und des Vertriebs zusammengefaßt, da sie nach IAS 11 (revised) nicht zu den direkt zurechenbaren Auftragskosten gehören.
Um das Beispiel übersichtlicher zu machen, werden alle ‘Leerpositionen’ der Gewinn- und Verlustrechnung ausgelassen. Gleichfalls werden die Verwaltungs- und Vertriebskosten in einer Position ausgewiesen.
Da der handelsrechtliche Jahresüberschuß und das steuerrechtlich maßgebende Jahresergebnis wegen der zweistufigen Gewinnermittlung zeitlich auseinanderfallen, müssen passive latente Steuern berücksichtigt werden. Für das erste und zweite Jahr sind bei einem Jahresüberschuß vor Steuern von je 200 und einem fiktiven Ertragsteuersatz von 50 % passive latente Steuern in Höhe von je 100 zu bilden, die als Steueraufwand gezeigt werden. Im dritten Jahr wird das Auftragsgesamtergebnis von 600 steuerlich erfaßt, so-daß insgesamt Steuerzahlungen von 300 zu leisten sind. Da aber im ersten und zweiten Jahr passive latente Steuern in einer Gesamthöhe von 200 gebildet wurden, ist deren Auflösung der Steuerzahlung von 300 gegenüberzustellen, was in der Gewinn- und verlustrechnung per Saldo zu einem Ausweis von 100 als Steueraufwand führt.
Im deutschen Bilanzrecht fehlt ein ähnliches Ausweiswahlrecht für die Bilanzposition der ‘Sonderposten mit Rücklagenanteil’, denen die ‘unversteuerten Rücklagen’ in Österreich entsprechen.
Zu dem geplanten § 264 Abs. 4 dHGBn siehe nach Abschnitt E.2.4. den Exkurs zum geplanten Kapitalaumahmeerleichterungsgesetz.
Vgl. Egger, A./Samer, H., (Konzeraabschluß), S. 283–287.
Siehe Daimler-Benz, (Geschäftsbericht 1994), S. 67; Daimler-Benz, (Geschäftsbericht 1995), S. 49.
Vgl. Deutsche Bank, (Geschäftsbericht 1995); Deutsche Bank, (HGB-Konzernabschluß 1995).
Bei der Deutschen Bank kommt es in der Gewinn- und verlustrechnung des IAS- bzw. des dHGB-Konzernabschlusses beispielsweise zu folgenden Ausweisen: Zinserträge 39.220 Mio. DM bzw. 37.511 Mio. DM, Zinsaufwendungen 28.410 Mio. DM bzw. 28.329 Mio. DM, Provisionserträge 6.325 Mio. DM bzw. 6.790 Mio. DM, Provisionsaurwendungen 723 Mio. DM bzw. 803 Mio. DM, verwaltungsaurwand 13.636 Mio. DM bzw. 12.488 Mio. DM, Ertragsteueraufwand 1.445 Mio. DM bzw. 874 Mio. DM. Vgl. Deutsche Bank, (Geschäftsbericht 1995), S. 41; Deutsche Bank, (HGB-Konzernabschluß 1995), S. 12f.
Moxter, A., (Bilanztheorie), S. 24. Kursivdruck wie im Original.
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Buhleier, C. (1997). Vorschläge zur Weiterentwicklung der deutschen und österreichischen externen Rechnungslegung bei der Gewinnrealisierung von langfristigen Fertigungsaufträgen. In: Harmonisierung der Rechnungslegung bei langfristiger Auftragsfertigung. Gabler Edition Wissenschaft. Deutscher Universitätsverlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-663-08540-9_5
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