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Reformbedarf im Bilanzsteuerrecht

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Reformfragen des deutschen Steuerrechts

Part of the book series: MPI Studies in Tax Law and Public Finance ((MPISTUD,volume 9))

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Zusammenfassung

Die steuerliche Gewinnermittlung für buchführende Gewerbetreibende beruht im Ausgangspunkt auf der Anwendung handelsrechtlicher Grundsätze ordnungs mäßiger Buchführung (GoB), § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dies wird als Maßgeblichkeitsprinzip bezeichnet und inkorporiert handelsrechtliche Rechnungslegungsgrundsätze in das Bilanzsteuerrecht. Es gibt Gegner, es gibt Befürworter der Maßgeblichkeit. Die Diskussion wird seit langem – vor allem in der Steuerwissenschaft, phasenweise aber auch in der Steuerpolitik – geführt. Fakt ist: Seit dem BilMoG vom 25.05.2009 besteht ein steuerlicher Wahlrechtsvorbehalt, der losgelöst vom Handelsbilanzrecht ausgeübt werden kann. Darüber hinaus existieren seit vielen Jahren etliche steuerbilanzielle Ausnahmeregelungen und Sonderbestimmungen, die einen „Gleichklang“ von Handels- und Steuerbilanz verhindern. Man denke an das steuerbilanzielle Verbot des Ansatzes von Drohverlustrückstellungen, die seit Ende 2013 geltenden Abwehrregelungen zur Hebung stiller Lasten (§ 4 f, § 5 Abs. 7 EStG) oder die Bewertungsbesonderheiten für Rückstellungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG). Seitdem sind Einheitsbilanzen im Wesentlichen nur noch bei kleineren Unternehmen möglich. Der steuerbilanziell unter Leistungsfähigkeitsaspekten zu ermittelnde „wahre Gewinn“ weicht deshalb zunehmend vom gläubigergeschützten und durch das Vorsichtsprinzip geprägten ausschüttungsfähigen Jahresüberschuss ab. Der Fiskus als „stiller Teilhaber“ des Unternehmens wird in Teilen anders behandelt als deren Gesellschafter.

Es handelt sich um die Schriftfassung eines Vortrags am Max-Planck-Institut für Steuerrecht und Öffentliche Finanzen, München, vom 19.12.2018. Die Überlegungen beruhen auf meinen Beiträgen in Prinz/Kanzler, HdB Bilanzsteuerrecht (2018), Rn. 331–479 sowie StuB 2019, 1 ff.

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Notes

  1. 1.

    Vgl. zu einem dreischichtigen Strukturschema grundlegend Beisse, FS Moxter (1994), S. 3 (11–13): Reines Handelsbilanzrecht, deckungsgleiches Handels- und Steuerbilanzrecht, reines Steuerbilanzrecht. Ergänzend Beisse, BB 1980, 637 ff.; Beisse, StuW 1984, 1 ff.

  2. 2.

    Zum Einblicksgebot des § 264 Abs. 2 HGB ausführlich Stöber, in: Hachmeister/Kahle/Mock/Schüppen, § 264 HGB Rz. 24 ff.

  3. 3.

    BFH, Urt. v. 17.07.1974 – I R 194/72, BStBl. II 1974, 684: „Die Bilanz im Rechtssinne ist keine Kostenrechnung“. Dazu auch Döllerer, JbFSt 1979/1980, 195.

  4. 4.

    Vgl. vor allem Wassermeyer, DB 2010, 1959; Prinz, DStJG 34 (2011), S. 135 (144–146). Kritisch allerdings Bareis, DB 2010, 2637 sowie Briese, Ubg 2019, 26 und ders., DStR 2016, 2126. Vgl. auch Nöcker, StuB 2019, 9, der darauf hinweist, dass im EStG 1934 für die Durchführung des BV-Vergleichs keine Buchführung vorausgesetzt wurde.

  5. 5.

    Zu Grundlagen und Systematik der Maßgeblichkeit vgl. eingehend Prinz, in: Prinz/Kanzler, HdB Bilanzsteuerrecht (2018), Rn. 331–479; Prinz, StuB 2019, 1; vgl. ergänzend auch Müller-Gatermann, Ubg 2019, 19 mit einem instruktiven Überblick zur Historie des Maßgeblichkeitsgrundsatzes; Wendt, FS Kirchhof (2013), S. 1961; Kahle, DB Beilage Nr. 4/2014, 1; Scheffler, Der Konzern 2016, 482; Hüttemann, DStZ 2011, 507; v. Wolfersdorff, Steuerbilanzielle Gewinnermittlung (2014), S. 26 ff.; Krumm, FS BFH (2018), S. 1457 ff.; P. Kirchhof, FS Hommelhoff (2012), S. 527 (535); Hennrichs, in: Tipke/Lang (2018), § 9 Rz. 40–124. Anders akzentuiert mit großer Skepsis gegenüber dem „übermäßigen Vorsichtsprinzip“ des Handelsbilanzrechts Weber-Grellet, BB 2018, 2347; ders., DB 2016, 1279.

  6. 6.

    Zu den Durchbrechungen der Maßgeblichkeit siehe beispielhaft den steuerlichen Wahlrechtsvorbehalt (§ 5 Abs. 1 S. 1 Halbsatz 2 EStG), das Verbot zum Ansatz von Drohverlustrückstellungen (§ 5 Abs. 4a EStG) sowie die Regelungen zu entgeltlichen Schuldübernahmen bei Übertrager/Übernehmer (§§ 4 f, 5 Abs. 7 EStG).

  7. 7.

    Vgl. etwa Kirchhof/Crezelius, § 5 EStG Rz. 1.

  8. 8.

    Vgl. Müller-Gatermann, Ubg 2019, 19; Ballwieser, FS Spindler (2011), S. 577 (580); Ballwieser, in: Kahle/Overesch/Ruf/Spengel (2017), S. 103–116; zur Rechtsentwicklung auch Ballwieser, DB 2018, 1; Hennrichs, in: Tipke/Lang (2018), § 9 Rz. 40–52; Meyering/Gröne, StuW 2018, 28; v. Wolfersdorff (Fn 5).

  9. 9.

    Vgl. vor allem Döllerer, BB 1971, 1333.

  10. 10.

    Vgl. BFH GrS, Beschl. v. 03.02.1969 – GrS 2/68, BStBl. II 1969, 291.

  11. 11.

    So etwa im BMF-Schreiben v. 12.03.2010, IV C 6-S 2133/09/10001, BStBl. I 2010, 239 Rz. 4.

  12. 12.

    Vgl. BVerfG, Beschl. v. 12.05.2009 – 2 BvL 1/10, BStBl. II 2009, 685. Kritisch dazu etwa Hey, DStR 2009, 2561 (2564–2568); Hennrichs, FS Lang (2010), S. 237 ff.; Schulze-Osterloh, FS Lang (2010), S. 255 ff.; Hüttemann, FS Spindler (2011), S. 627 ff.; Prinz, DB 2016, 9 (11 f.).

  13. 13.

    BMF v. 12.03.2010, IV C 6-S 2133/09/10001, BStBl. I 2010, 239.

  14. 14.

    Vgl. zum Ganzen HFA, IDW life 2017, 848; Prinz, StbJb 2017/2018, 381 (387); Bauer, Ubg 2017, 529 (532); Schubert/Andrejewski/Hoscher, in: Beck’scher Bilanzkommentar (2017), § 253 HGB Rz. 275; kritisch allerdings Schmidt/Kulosa, § 6 EStG Rz. 608.

  15. 15.

    Zu Anwendungshinweisen in der Rechtsprechung vgl. BFH, Urt. v. 02.12.2015 – I R 83/13, BStBl. II 2016, 831. Als Überblick auch Meinert, DStR 2017, 1401 (1447).

  16. 16.

    Die Rechtsentwicklung und die Details sind nachgezeichnet bei Prinz, StbJb 2016/2017, 343 (346–351).

  17. 17.

    Vgl. BMF, Schreiben v. 12.05.2015, IV C 6-S 2174/07/10001:002, BStBl. I 2015, 462. Ergänzend dazu Prinz, StbJb 2014/2015, 365 (376–382); Weinzierl/Risse/Möller, StuB 2016, 172.

  18. 18.

    Vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 07.12.2016 – 1 K 1912/14, EFG 2017, 693. Kritisch dazu Marx, StuB 2017, 449; Hennrichs, NZG 2017, 618 (620); Prinz, WPg 2017, 1316 (1322).

  19. 19.

    Vgl. BFH, Urt. v. 11.10.2012 – I R 66/11, BStBl. II 2013, 676.

  20. 20.

    Vgl. als Überblick v. Wolfersdorff, Eigenkapital, in: Prinz/Kanzler, HdB Bilanzsteuerrecht (2018), Rz. 5103; Prinz, FS Crezelius (2018), S. 351 (360–362). Zu weiteren Details auch Hennrichs/Schlotter, DB 2016, 2072; Helios, RDF 2018, 267; Droscha/Holle, FR 2019, 6. Zu Genussrechten aus Empfängersicht vgl. FG Baden-Württemberg, Urt. v. 22.05.2017 – 10 K 1859/15, DStRE 2018, 1156 (Az. beim BFH: I R 44/17). Dazu auch Bolik, StuB 2019, 86.

  21. 21.

    Vgl. OFD NRW, Verfügung v. 12.05.2016, S 2742 – 2016/0009 – St 131, GmbHR 2016, 1338 m. Anm. Briese. Vgl. auch Grützner, StuB 2016, 654.

  22. 22.

    Vgl. FinMin. NRW, Erlass v. 18.07.2018, 000036-V B 1/ S 2741 -91-V B 4, DB 2018, 1762; OFD NRW, Verfügung v. 19.07.2018, S 2742 – 2016/0009 – St 131. Zur Einordnung v. Wolfersdorff, StuB 2018, 801.

  23. 23.

    Zu einer Einordnung der europäischen Entwicklungstrends zu einer GKB/GKKB vgl. Prinz, FS Crezelius, (2018), S. 351 (369 f.); Velte/Mock, StuW 2017, 126; Velte/Mock, FR 2018, 1081 sowie 1125; Scheffler/Köstler, ifst-Schrift 518 (2017), S. 217; Herzig, FS Gosch (2016), S. 151 ff.; Kahle, in: Prinz/Kanzler, HdB Bilanzsteuerrecht (2018) Rz. 3076.

  24. 24.

    Vgl. zu den Implikationen des europäischen GKB-Richtlinienentwurfs aus Oktober 2016 für die steuerliche Gewinnermittlung Velte/Mock, StuB 2019, 22.

  25. 25.

    Vgl. EuGH, Urt. v. 27.06.1996 – C-234/94, Slg. 1996, I-3133.

  26. 26.

    Vgl. etwa Wehrheim/Fross, DStR 2010, 1348; Hüttemann, DStZ 2011, 507; Moxter, BB 1997, 195; Ballwieser, DB 2018, 1; Kahle, StuW 2001, 126; Scheffler, Der Konzern 2016, 482; Marx, BB 2011, 1003; Moxter/Engel-Ciric, BB 2014, 489.

  27. 27.

    Weber-Grellet, DB 2016, 1279 (1283); ergänzend auch Weber-Grellet, BB 2018, 2347.

  28. 28.

    Schön, Steuerliche Maßgeblichkeit in Deutschland und Europa (2005), V.

  29. 29.

    Programmatisch ist insoweit BFH GrS, Beschl. v. 31.01.2013 – GrS 1/10, BStBl. II 2013, 317 zur Aufgabe des subjektiven Fehlerbegriffs hinsichtlich bilanzieller Rechtsfragen. In Rz. 74 des Beschlusses heißt es: „Spezielle steuerrechtliche Vorschriften sind dabei auch dann eigenständig auszulegen und anzuwenden, wenn sie im Handelsrecht eine Entsprechung finden (…) und zwar unter Berücksichtigung des systematischen Zusammenhangs, in dem sie im Steuerrecht stehen (…).“

  30. 30.

    Vgl. insbes. Sopp/Richter/Meyering, StuW 2017, 234; kritisch dazu Prinz, StuB 2017, 689 (690).

  31. 31.

    Entwurf eines Gesetzes zur Modernisierung des Bilanzrechts, BT-Drs. 16/10067, S. 34.

  32. 32.

    Vgl. dazu BMF, Gutachten der Steuerreformkommission (1971), Abschn. 5 Gewinnermittlung.

  33. 33.

    Vgl. Herrmann/Heuer/Raupach/Anzinger, § 5 EStG Rz. 2 und 152.

  34. 34.

    Vgl. dazu auch Prinz, DStJG 34 (2011), S. 135 (182 f.)

  35. 35.

    Vgl. Moxter, Bilanzrechtsprechung (2007), S. 157; s. auch Hennrichs, in: Tipke/Lang (2018), § 9 Rz. 188: Drohverlustrückstellungen als Unterfall der Verbindlichkeitsrückstellungen.

  36. 36.

    Vgl. zum Ganzen auch Prinz/Hörhammer, StbJb 2012/2013, 307 (311–314) in Auseinandersetzung mit den Gegenthesen von Hörhammer zur Rechtfertigung des Passivierungsverbots für Drohverlustrückstellungen.

  37. 37.

    Vgl. auch Krumm, FS BFH (2018), S. 1457 (1461–1463); Kanzler, in: Prinz/Kanzler, HdB Bilanzsteuerrecht (2018) Rz. 164.

  38. 38.

    Vgl. etwa Briese, DStR 2016, 2126 (2132); Briese, Ubg 2019, 26 (27).

  39. 39.

    Vgl. Prinz, DStJG 34 (2011), S. 135 (159). Ausführlich auch Meinert, DStR 2017, 1447 ff.; Hennrichs/Hörhammer, StbJb 2016/2017, 327 ff. Zu Anwendungshinweisen in der Rechtsprechung vgl. BFH, Urt. v. 02.12.2015 – I R 83/13, BStBl. II 2016, 831: Bilanzierung von mittels Credit Linked Notes (CLN) gesicherten Darlehensforderungen.

  40. 40.

    Vgl. Moxter, BB 1979, 1102.

  41. 41.

    Vgl. Prinz, StbJb 2016/2017, 343 (355–362); Prinz/Otto, DStR 2017, 275 (277); Anzinger/Linn, StbJb 2017/2018, 353 (380).

  42. 42.

    Zu einer entsprechenden Beschlussvorlage der FDP-Fraktion an den Deutschen Bundestag wegen verbesserter Abschreibung für digitale Wirtschaftsgüter vgl. BT-Drs. 19/959.

  43. 43.

    Vgl. m. w. N. Prinz, StbJb 2018/2019, 646 ff.; Gerlach/Oser, DB 2018, 1541; Richter/Augel, FR 2017, 937.

  44. 44.

    Vgl. auch Herrmann/Heuer/Raupach/Kanzler, Vor §§ 4–7 EStG Rz. 24.

  45. 45.

    FG Köln, Vorlagebeschl. v. 12.10.2017 – 10 K 977/17, DStR 2017, 2792, anhängig beim BVerfG mit Az.: 2 BvL 22/17. Zur Diskussion vgl. Eilers/Bleifeld, Ubg 2018, 65; Geberth/Sedemund, DStR 2018, 217; Hey, FR 2016, 485; Prinz/Keller, DB 2016, 1033.

  46. 46.

    Zu ernsthaften Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit des Zinssatzes von 5,5 % für die Abzinsung von Verbindlichkeiten gem. § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG im Rahmen eines AdV-Verfahrens vgl. FG Hamburg, Beschl. v. 31.01.2019 – 2 V 112/18, juris.

  47. 47.

    Vgl. dazu eingehender Prinz, DStJG 34 (2011), 135 (147–149); Prinz, StuB 2017, 91 (92). S. ergänzend auch Goldshteyn/Purer, StBp 2014, 61; Ley, DStR 2019, 72. Siehe auch in diesem Band Mellinghoff, 6.2.1.2.1

  48. 48.

    Deshalb hat der deutsche Steuergesetzgeber im Rahmen von Abwehrmaßnahmen etwa die Regelungen des § 4i EStG, § 50i EStG oder § 50d Abs. 10 EStG eingeführt. Vgl. dazu Prinz, FR 2018, 973.

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  1. Partner Of Counsel, WTS, Köln, Deutschland

    Ulrich Prinz

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  1. Ulrich Prinz
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Correspondence to Ulrich Prinz .

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Editors and Affiliations

  1. Max-Planck-Institut für Steuerrecht und Öffentliche Finanzen, München, Germany

    Wolfgang Schön

  2. Max-Planck-Institut für Steuerrecht und Öffentliche Finanzen, München, Germany

    Jonathan Schindler

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Prinz, U. (2020). Reformbedarf im Bilanzsteuerrecht. In: Schön, W., Schindler, J. (eds) Reformfragen des deutschen Steuerrechts. MPI Studies in Tax Law and Public Finance, vol 9. Springer, Berlin, Heidelberg. https://doi.org/10.1007/978-3-662-60057-3_3

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