Zusammenfassung
Die steuerliche Behandlung des Veräußerungsvorgangs bei einem Unternehmenskauf in Form des Verkaufs und der Abtretung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft hängt vornehmlich von zwei Faktoren ab:
Zum einen von der Rechtsform des Verkäufers, da die steuerliche Behandlung des Veräußerungsgewinns auf Ebene des Veräußerers nach den Vorschriften des Körperschaftsteuergesetzes nach völlig unterschiedlichen Regelungen als nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes abläuft. Zum anderen unterscheidet das Einkommensteuergesetz im Hinblick auf die Besteuerung des Veräußerungsgewinns danach, ob die Gesellschaftsanteile des Veräußerers im Privat‐ oder Betriebsvermögen gehalten wurden.
Handelt es sich bei dem Verkäufer eines Unternehmens um eine Kapitalgesellschaft, so sieht § 8b Abs. 2 KStG eine Sonderregelung für die steuerliche Behandlung von Gewinnen aus der Veräußerung eines Anteils an einer anderen Körperschaft vor.
Danach bleibt bei der Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens des Verkäufers ein etwaiger Veräußerungsgewinn aus einem Share Deal außer Ansatz und ist somit grundsätzlich vollständig steuerbefreit. Als Veräußerungsgewinn gilt in diesem Fall der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert übersteigt, mit dem die Beteiligung an der zu veräußernden Gesellschaft beim Anteilseigner in seiner Bilanz steht. Somit wird der Differenzbetrag zwischen Kaufpreis und Buchwert zuzüglich Veräußerungskosten erfasst.
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Notes
- 1.
Insbesondere für Kapitalgesellschaften.
- 2.
Insbesondere für natürliche Personen.
- 3.
Im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG.
- 4.
Annahmen: Gewerbesteuerhebesatz von 400 %, der Gewerbesteuerfreibetrag wurde aus Gründen der Übersichtlichkeit nicht berücksichtigt. Zu Grunde gelegt wurde ein Einkommensteuersatz von 42 %.
- 5.
§ 8c KStG gilt gemäß § 10a S. 10 GewStG entsprechend für die gewerbesteuerlichen Verlustvorträge.
- 6.
Vgl. Gosch/Roser, KStG § 8c Rz. 4.
- 7.
Siehe § 10a GewStG; außerdem geht regelmäßig auch der Zinsvortrag i. S. d. § 4 h EStG (§ 8a Abs. 1 S. 3 KStG), nicht jedoch der EBITDA‐Vortrag unter, vgl. Möhlenbrock/Pung in: Dötsch/Pung/Möhlenbrock, KStG, § 8a, Rn. 243.
- 8.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 4; danach werden Erwerbe durch Erbfall, unentgeltliche Erbauseinandersetzung und unentgeltliche vorweggenommene Erbfolge nicht von § 8c KStG erfasst; eine nur geringer entgeltlicher Umfang des Erwerbs ist jedoch schädlich; so auch weiterhin der neu Entwurf des BMF‐Schreibens zu § 8c KStG (GZ: IV C 2 – S 2745‐a/09/10002 :004).
- 9.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 7.
- 10.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 9.
- 11.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 11 f.
- 12.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 16.
- 13.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 18.
- 14.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 22.
- 15.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 24.
- 16.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 25.
- 17.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 26.
- 18.
Siehe BMF Schreiben vom 4. Juli 2008 – IV C 7‐S 2745‐a/08/10001, Tz. 27.
- 19.
Gleiches gilt über den Verweis in § 8a Abs. 1 S. 3 KStG für einen eventuell vorhandenen Zinsvortrag i. S. v. § 4h EStG. Stille Reserven können jedoch zum Erhalt von Zinsvorträgen nur herangezogen werden, soweit sie nicht bereits zum Erhalt der Verlustvorträge benötigt werden, vgl. Möhlenbrock/Pung in: Dötsch/Pung/Möhlenbrock, KStG, § 8a, Rn. 243a.
- 20.
Für den Zinsvortrag i. S. v. § 4h EStG gilt § 8c KStG entsprechend (§ 8a Abs. 1 S. 3 KStG).
- 21.
Insoweit liegt eine verdeckte Einlage vor, die grundsätzlich mit dem Teilwert zu bewerten und außerbilanziell abzuziehen ist (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 i. V. m. § 4 Abs. 1 S. 1 EStG).
- 22.
§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG.
- 23.
§ 1 Abs. 3 Nr. 3 GrEStG.
- 24.
§ 1 Abs. 6 GrEStG ist nicht einschlägig, da dieser voraussetzt, dass durch verschiedene Erwerbsvorgänge GrESt mehrfach beim gleichen Erwerber entsteht, vgl. BFH, Beschluss vom 8.10.2003 – II R 36/01, BFH/NV 2004, 366; Fischer, in: Boruttau, 18. Auflage 2016, GrEStG, § 1 Rn. 1264.
- 25.
Zum Beispiel im Fall der Übertragung von 3% der Anteile an einen 96% Gesellschafter.
- 26.
Voßkuhl/Hunsman, UVR 2005, 51 (54).
- 27.
In der Literatur wird bei eigenkapitalähnlichen Rechten auch im Hinblick auf § 1 Abs. 3a GrEStG die Steuerbarkeit zumeist verneint, vgl. etwa Demleitner, SteuK 2013, 265 (267) sowie Wagner/Lieber, DB 2013, 1387 (1388 f).
- 28.
3-S450.1/39 – Abgedruckt in DStR 2013, 2765 ff.; zum Erlass vgl. z. B. Behrens, DStR 2013, 2726 ff.
- 29.
Bspw. einer luxemburgischen S.à r.l. oder niederländischen B.V.
- 30.
BFH, Urteil vom 12.5.2016 – II R 26/14 = BB 2016, 1956).
- 31.
Pahlke, in: Pahlke/Franz, GrEStG, § 1 Rn. 328. Siehe auch FG Köln, Urteil vom 30.11.2011 – 5 K 1542/09, BB 2013, 1062.
- 32.
Finanzministerium Baden‐Württemberg, gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 18.2.2014 = BStBl. I 2014, 561 („Ländererlass § 1 Abs. 2a GrEStG 2010“).
- 33.
Vgl. zum Streitstand Pahlke, in: Pahlke/Franz, GrEStG, § 1 Rn. 335 m.w.N.
- 34.
Stimmrechtsmehrheit, die nach dem Gesetz oder der Satzung erforderlich ist, um die wesentlichen Entscheidungen durchzusetzen Fischer, in: Boruttau, 18. Auflage 2016, GrEStG, § 1 Rn. 1104; Pahlke, in: Pahlke/Franz, GrEStG, § 1 Rn. 343. Vgl. zur umsatzsteuerlichen Organschaft auch FG Münster, U. v. 23.8.2007 – 5 K 5835/03 U = EFG 2008, 1828.
- 35.
Organgesellschaft muss gemäß dem Willen des Organträgers im Rahmen des Gesamtunternehmens, und zwar im engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit diesem – fördernd und ergänzend – wirtschaftlich tätig sein, vgl, Fischer, in: Boruttau, 18. Auflage 2016, GrEStG, § 1 Rn. 1105.
- 36.
Organträger stellt durch organisatorische Maßnahmen sicher, dass sein Wille in der Organgesellschaft auch tatsächlich ausgeführt wird, Fischer, in: Boruttau, 18. Auflage 2016, GrEStG, § 1 Rn. 1107. Die Begriffsbestimmung in § 1 Abs. 4 Nr. 2b GrEStG lehnt sich an die umsatzsteuerliche Definition des Organschaftsverhältnisses in § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 1 UStG an, so zuletzt wieder Niedersächsisches FG, Urt. v. 9.7.2014 – 7 K 135/12 = DStR 2016, 58.
- 37.
Siehe gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder zur Anwendung des § 1 Abs. 3 iVm. § 1 Abs. 4 GrEStG auf Organschaftsfälle vom 21.3.2007 – BStBl. I 2007, 422 („Organschaftserlass 2007“).
- 38.
BFH, Urt. v. 12.3.2014 – II R 51/12 = DStR 2014, 1389, dazu Behrens BB 2014, 2647; Böing GmbH-StB 2014, 230.
- 39.
BFH, Urteil vom 8.8.2001 – II R 66/98 = BStBl II 2002, 156.
- 40.
Zum Ganzen ausführlich Fischer, in: Boruttau, GrEStG (18. A) § 1, Rn. 978 ff, 1014 ff.; Meyer-Sparenberg/Jäckle, Beck’sches M&A-Handbuch, Kapitel 6. Steuern § 28 Sonderthemen, Tax Due Diligence und Steuerklausel Rn. 26; Keller/Petersen, BB 2016, 218 ff.
- 41.
Möglicherweise besteht nach Einführung des § 1 Abs. 3a GrEStG jedoch die Möglichkeit, Grunderwerbsteuer mittels „Zwischenschaltung“ einer KG durch Ausnutzung der Konzernklausel des § 6a GrEStG zu vermeiden, vgl. Arnold, BB 2013, 3031 ff., zustimmend Demleitner in Haase/Jachmann, Beck’sches Handbuch Immobiliensteuerrecht, § 17 Rn. 32 ff.
- 42.
Gleichlautender Erlass zu grundstücksbezogenen Treuhandgeschäften sowie zu Grundstückserwerben durch Auftragnehmer bzw. Geschäftsbesorger vom 12. Oktober 2007, BStBl. I S. 757 (Oberste Finanzbehörde der Länder).
- 43.
Die Beispielsfälle sind dem gleichlautenden Erlass der Länder betr. Anwendung des § 1 Abs. 3a GrEStG vom 9. Oktober 2013 (BStBl. I 2013, 1364 = DStR 2013, 2765 ff.) entnommen.
- 44.
BT‐Drucksache 17/15, S. 21 sowie BT‐Drucksache 17/147, S. 10.
- 45.
Oberste Finanzbehörden der Länder, Gleich lautende Erlasse vom 19.6.2012, BStBl. I 2012, 662 und dazu Lieber/Wagner, DB 2012, 1772.
- 46.
Vgl. hierzu Mayer/Wagner, BB 2016, 2519 (2525 f.); Figatowski/Karla, DB 2016, 731; Wälzholz, MittBayNot 2017, 9 (12).
- 47.
BFH, BB 2017, 1493.
- 48.
Art. 105 Abs. 2a S. 2 GG.
- 49.
BFH vom 2.3.2011 – II R 23/10 und 64/08 = BStBl. II 2011, 932; sodann BVerfG vom 23.6.2015 – 1 BvL 13/11 = BStBl II 2015, 871.
- 50.
BVerfG, Beschluss vom 7. November 2006, 1 BvL 10/02.
- 51.
Vgl. Oberste Landesbehörden, Gleich lautende Erlasse vom 5.10.2015 (BStBl. I 2015, 790) sowie vom 16.12.2015 (BStBl. I 2015, 1082).
- 52.
Steueränderungsgesetz 2015 vom 2.11.2015, BGBl. I 2015 S. 1834.
- 53.
§ 23 Abs. 14 Satz 1 GrEStG i. d. F. des Steueränderungsgesetz 2015.
- 54.
Vgl. auch Loose, DB 2016, 75 (77).
- 55.
§ 14 GrEStG.
- 56.
§ 15 GrEStG.
- 57.
§ 13 Nr. 5 GrEStG. Im Fall des erstmaligen Innehabens einer wirtschaftlichen Beteiligung an einer grundbesitzenden Gesellschaft von mindestens 95 % schuldet der Rechtsträger die Grunderwerbsteuer, der die wirtschaftliche Beteiligung innehat (§ 13 Nr. 7 GrEStG).
- 58.
Für Einordnung als Anschaffungsnebenkosten z. B. FG München, EFG 2007, 252; OFD Hannover vom 24.7.2007, S 2171 – 65 – StO 221/222. Zum Problemkreis auch Behrens, DStR 2008, 338, der die gegenteilige Auffassung (abzugsfähiger Aufwand) vertritt.
- 59.
OFD Hannover v. 24.7.2007, S. 2171 65STO 221/222. Vgl. auch Fuhrmann, KÖSDI 2009, 16337 (16341).
- 60.
Diese Anzeigepflicht kann schwierig handhabbar sein, da die Obergesellschaft i. d. R. nicht an dem Rechtsgeschäft, das die Anteilsvereinigung bewirkt, beteiligt ist. Eingehend hierzu Götz, GmbHR 2005, 352.
- 61.
Behrens/Schmitt, DB 2005, 2491 ff.; Heine, GmbHR 2007, 467 ff.
- 62.
Az. II R 26/14 = DStR 2016, 1747.
- 63.
Bei einem Asset Deal fällt Grunderwerbsteuer nicht nur an, wenn das Grundstück an eine Gruppengesellschaft übertragen wird, nachdem das Eigentum an die im Kaufvertrag benannte andere Gruppengesellschaft übergegangen ist, sondern auch, wenn der Anspruch auf Übereignung abgetreten wird oder eine Vertragsübernahme erfolgt, bevor das Grundstück in das Eigentum der Muttergesellschaft übergegangen ist. Die Besteuerung der Abtretung der Ansprüche aus den direkten Grundstückskäufen ergibt sich dabei aus § 1 Abs. 1 Nr. 5, 7 GrEStG, vgl. BFH, U. vom 16.12.1981, BStBl. II 1982, 269; U. vom 22.1.2003, BStBl. II 2003, 526.
- 64.
Vgl. zum Ganzen Wälzholz, MittBayNot 2017, 9 (15 f.); DStR 2016, 2741, Mückl/München, DStR 2014, 2273 ff.
- 65.
Behrens/Schmitt, DB 2005, 2491 ff.; Heine, GmbHR 2007, 467 ff.
- 66.
BFH, Urteil vom 21.10.2015 – XI R 40/13; Rödding, BB 2017, 1052 (1057).
- 67.
Prätzler, Anmerkung zum EuGH-Urteil vom 30. Mai 2013, – C-651/11, jurisPR-SteuerR 33/2013, Anm. 6.
- 68.
Schneider, BB 2013, 2326, 2330.
- 69.
So insbesondere bei einer Holding, die keine entgeltliche geschäftsleitende Funktion i.S.d. Tz. 6 und 7 des BMF-Schreibens vom 26.1.2007, IV A 5 - S 7300 - 10/07, BStBl. I 2007, S. 2111 (dazu Englisch, UR 2007, 290) ausübt. Vgl. hierzu auch EuGH, Rs. C-77/01 vom 29.4.2004, UR 2004, 292 Rn. 57 - EDM; EuGH, Rs. C 16/00 vom 27.9.2001, UR 2001, 500 Rn. 19 ff. - Cibo.
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Bellheim, A., Jundt, M., Kloster, L., Sinewe, P., Stainer, P., Witzel, D. (2018). Verkauf einer GmbH. In: Sinewe, P. (eds) Unternehmenskauf in der Steuerpraxis. Springer Gabler, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-658-17281-7_3
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