Zusammenfassung
Eine Vielzahl von jüngeren Veröffentlichungen, die sich mit Fragen des innerbetrieblichen Rechnungswesens auseinandersetzen, wird durch knappe Ausführungen zur Entwicklung der Kostenrechnung eingeleitet.1 Übereinstimmend bekundet die Mehrheit der Autoren den Wandel der Kostenrechnung von einer einst vergangenheitsbezogenen Dokumentationsrechnung zu einem entscheidungsorientierten Instrument der Unternehmensführung heute. Das Attribut der Entscheidungsorientierung wird zumeist nicht problematisiert.2
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Literatur
Vgl. u. a. Fischer, Regina; Rogalski, Marlies [Erlöscontrolling] 1991, S. 1–2; Lackes, Richard [Kosteninformationssystem] 1989, S. 1; Seicht, Gerhard [Leistungsrechnung] 1990, S. 20–25 und Vikas, Kurt [Kostenmanagement] 1991, S. 4–14.
Als entscheidungsorientiert gelten Kostenrechnungskonzepte, die eine Bereitstellung relevanter Kosteninformationen für sich beanspruchen, vgl. Männel, Wolfgang [Stand] 1992, S. 40. Krönung nimmt die Verständigungsschwierigkeiten Riebeis und Kilgers auf der Hochschullehrertagung des Jahres 1979 zum Anlaß ähnlicher Schlußfolge-rungen. Vgl. Krönung, Hans-Dieter [Unsicherheit] 1987, S. 4.
Vgl. Männel, Wolfgang; Warnick, Bernd [Rechnungswesen] 1990, S. 398.
Vgl. Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 1–2 und S. 132–133.
Vgl. beispielsweise Franzen, Wolfgang [Entscheidungswirkungen] 1987, S. 13 und Vikas, Kurt [Kostenmanagement] 1991, S. 2.
Vgl. Mayer, Reinhold [Prozeßkostenrechnung] 1990, S. 74–75. Diese Einschätzung ist nicht vollkommen unbestritten und wird daher im Kapitel 4.5, insbesondere unter Punkt 4.5.2, näher zu begründen sein.
Auch die Entscheidungsorientierung der Prozeßkostenrechnung ist nicht allgemein anerkannt. Unter anderem ist der anzulegende Entscheidungshorizont strittig. Dennoch gibt es zahlreiche Fachvertreter, die begründet für eine Entscheidungsfunktion des Konzepts eintreten. Vgl. Cooper, Robin; Kaplan, Robert S. [Decisions] 1988, S. 96 und Coenenberg, Adolf Gerhard; Fischer, Thomas M. [Prozeßkostenrechnung] 1991, S. 25.
Der Begriff Verkehrsgeltung wird von Menrad im Jahr 1979 verwendet. Vgl. Menrad, Siegfried [Vollkostenrechnung] 1983, S. 9.
Vgl. dazu die unter Punkt 4.1.5 dargestellten Ansätze.
Zum Begriff der entscheidungsorientierten Kosten in der Literatur vgl. zum Beispiel Winckler, Barbara [Ansätze] 1991, S. 8.
Aus: Krönung, Hans-Dieter [Unsicherheit] 1988, S. 81. Vgl. dazu auch Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 150. Zu einer Kritik dieses Beitrags vgl. Bertsch, Ludwig H.; Hermann, Thomas [Krönung] 1989, S. 1119–1122.
Der Begriff der Modelisation wird als Bildung von Modellen definiert. Das Wort geht auf Tietz/Zentes zurück und hat über das Handwörterbuch der Absatzwirtschaft hinaus Verbreitung gefunden. Vgl. Tietz, Bruno; Zentes, Joachim [Marketing-Modelle] 1974, Sp. 1265, Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 30 sowie Abbildung 1 in Kapitel 1.2.2.
Die Realitätsnähe dieser Bedingung wird an späterer Stelle diskutiert werden, dabeigeht es insbesondere um die Frage, inwieweit ein Entscheidungsträger ein beobachtbares, unabhängig existierendes Problem löst oder selbst durch seine Strukturierung und Formulierung zur Schaffung des später zu lösenden Problems beiträgt.
Die kontraintuitive Vorstellung, die mit der experimentellen Anwendung beliebiger, nicht problemadäquater Entscheidungsmodelle einherginge, ist offensichtlich. Das Vorgehen der Modelisation würde damit in Frage gestellt werden.
Auch der Prozeß der Auswahlentscheidung kann von einer historischen Analyse der Systeme der entscheidungsorientierten Kostenrechnung profitieren.
Turner erarbeitet beispielsweise ein effizienzorientiertes Konzept, nachdem “das theoretisch ansprechende, informationsökonomische Bewertungskonzept auf erhebliehe Operabilitätsgrenzen stößt.” Aus: Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 226.
Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutionen] 1976, S. 15. Im Original heißt es: “History, ifviewed as a repository for more than anecdote or chronology, could produce a decisive transformation in the image of science by which we are now possessed.” Und weiter: “That image has previously been drawn, even by scientists themselves, mainly from the study of finished scientific achievements as these are recorded in the classics and, more recently, in the textbooks from which each new scientific generation learns to practice its trade.” Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutions] 1970, S. 1.
Vgl. beispielsweise Sharp, Douglas; Christensen, Linda F. [View] 1991, S. 32–34 und Ederer, Franz [Vollkostenrechnung] 1992, S. 19–21.
Vgl. Jehle, Egon [Fortschritt] 1973, S. 1–3.
An späterer Stelle wird gezeigt werden, daß den Vertretern der Vollkostenrechnung die Problematik eines aus dem Markt Kalkulierens bekannt war. Sie konzipierten das System für andere Kostenrechnungszwecke. Gegenteilige spätere Vorwürfe sind daher absurd. Vgl. dazu insbesonder Punkt 4.1.2.
Vgl. Johnson, H. Thomas; Kaplan, Robert S. [Relevance] 1987, S. 125–126.
Vgl. u. a. Freidank, Carl-Christian [Kostenrechnung] 1991, S. 93, Schaubild 55, Kloock, Josef; Sieben, Günter; Schildbach, Thomas [Leistungsrechnung] 1984, S. 13–18. Schweitzer/Küpper sprechen von Abbildung des Unternehmensprozesses statt von Dokumentation; zur Planung zählen sie die Steuerungsfunktion. Vgl. Schweitzer, Marceil; Küpper, Hans-Ulrich [Systeme] 1991, S. 57–72. Vgl. auch Weber, Jürgen [Kostenrechnung] 1990, S. 54.
Weber beschreibt die Schwächen des traditionellen Begriffs der Dokumentation und regt die Eingrenzung seiner Extension auf eine Kostenrechnung an, die “über die Einhaltung gesetzlicher oder vertraglicher Pflichten informieren soll”. Aus: Weber, Jürgen [Kostenrechnung] 1990, S. 55. Sperrung im Original fett gesetzt.
Vgl. Dellmann, Klaus [Leistungsrechnungen] 1984, S. 279, Übersicht D.2–2.
“The expansion of the factory system during the last hundred years, the immenseimprovement in manufacturing methods and techniques, and the keener competition brought on by widening markets all combined to cause the manufacturer to appreciate more fully the necessity for adequate information as to his cost of production.” Aus: Gamer, S. Paul [Evolution] 1954, S. 348. Vgl. ebenso Solomons, David [Development] 1968, S. 18. Letzterer jedoch schätzt die Kalkulationsaufgabe als noch bedeutungsvoller ein.
Auf die Notwendigkeit objektiver Kontrollmaßstäbe weist insbesondere Plaut hin, er beruft sich auf die Schmalenbachsche Warnung vor der Gefahr eines Vergleichs von Schlendrian mit Schlendrian. Vgl. Plaut, Hans Georg [Untemehmensführung] 1961, S. 433. Diese Argumentation ist bis in die Gegenwart zu verfolgen. Vgl. Haberstock, Lothar [(Grenz-) Plankostenrechnung] 1984, S. 258 und Weber, Jürgen [Kostenrechnung] 1990, S. 148.
Vgl. beispielsweise Troßmann, Ernst [Planung] 1992, S. 123–126.
Die Konstanz von Planpreisen kann als Beispiel dieses Interessenkonflikts dienen. Vgl. Kilger, Wolfgang [Plankostenrechnung] 1988, S. 205–206 und S. 208–209.
Vgl. beispielsweise Hopwood, G. Anthony [Contexts] 1983, S. 291, Horngren, Charles T. [Reflections] 1992, S. 289 und Weber, Jürgen [Unternehmensführung] 1993, S. 62–63.
Vgl. beispielsweise Pfaff, Dieter [Begründung] 1993, S. 148–157.
Zu den Möglichkeiten der Gestaltung der Kostenrechnung im Hinblick auf mehrereZwecke vgl. Fischer, Regina; Rogalski, Marlies [Erlöscontrolling] 1991, S. 7.
Unter Monismus wird allgemein die Lehre verstanden, die jede Erscheinung auf ein einheitliches Prinzip zurückfuhrt. Im folgenden wird der Begriff verwendet, um Ansätze zu charakterisieren, die den verschiedensten betrieblichen Aufgaben der Kostenrechnung grundsätzlich durch ein einziges Konzept gerecht werden wollen. Im Bereich des Rechnungswesens wird der Begriff Monismus uneinheitlich gebraucht. Dellmann beispielsweise bezieht ihn auf die Verfahrenswahl in den Kostenrechnungssystemen, während Menrad auf eine Systematisierung der Theorie des Rechnungswesens abhebt. Vgl. Dellmann, Klaus [Kostenrechnung] 1979, S. 328 und Menrad, Siegfried [Rechnungswesen] 1978, S. 44–48. Zu monistischen Konzepten im hier verwandten Sinn vgl. u. a. Plaut, Hans Georg [Jahre] 1980, S. 23 in Verbindung mit Plaut, Hans Georg [Plankostenrechnung] 1987, S. 359 und Plaut, Hans Georg; Bonin, Philipp Axel; Vikas, Kurt [Einzelkostenrechnung] 1988, S. 15. Vgl. Riebel, Paul [Ansätze (1)] 1984, S. 177 in Verbindung mit Riebel, Paul [Ansätze (2)] 1984, S. 217–218 und Riebel, Paul [Deckungsbeitrag] 1974, Sp. 1139. Die spätere Analyse einzelner Rechnungssysteme wird diese Thematik aufgreifen.
“Offene Probleme im Sinne ungelöster Probleme gibt es auf dem Gebiet der Grenzplankosten- und Deckungsbeitragsrechnung heute kaum noch. Das Verfahren ist so flexibel, daß es sich an die Aufgabenstellung und Gegebenheiten jeder Unternehmung anpassen läßt.” Aus: Kilger, Wolfgang [Probleme] 1980, S. 68. “Sie <die Grenzplankostenrechnung, Anmerkung des Verfassers> gestattet es erstmals, alle Aufgaben der Kostenrechnung zufriedenstellend zu lösen.” Aus: Haberstock, Lothar [(Grenz-) Plankostenrechnung] 1984, S. 32. Sperrung im Original.
Es wird anerkannt, daß die Wirkungen eines Konzeptmonismus in den neueren Kostenrechnungssystemen abgeschwächt ist. Für die Grenzplankostenrechnung wird in den letzten Jahren beispielsweise eine ergänzende Vollkostenrechnung in Form einer Parallelrechnung betont. Eine derartige Kombination aus Voll- und Teilkostenkonzept wird allerdings noch immer Grenzplankostenrechnung genannt. Vgl. Plaut, Hans Georg [Fixkosten] 1991, S. 38–39.
Vgl. Clark, John Maurice [Overhead] 1923, S. 175–203.
Vgl. Horvâth, Péter; Kleiner, Franz; Mayer, Reinhold [Entscheidungsunterstützung] 1986, S. 138–139, Kilger, Wolfgang [Plankostenrechnung] 1988, S. 98, Plaut, Hans Georg [Fixkosten] 1991, S. 38–39, Reichmann, Thomas; Schwellnuß, Axel G.; Fröh-ling, Oliver [Plankostenrechnung] 1990, S. 67 und Riebel, Paul [Deckungsbeitrag] 1974, Sp. 1139.
Vgl. Franz, Klaus-Peter [Prozeßkostenrechnung] 1991, S. 536.
Das Argument marktwirtschaftlicher Konkurrenz darf gleichwohl nicht überschätzt werden. Obwohl die Heranziehung eines theoretisch anerkannten Konzepts als Systembasis durchaus als Verkaufsargument genutzt wird, sind die Verkaufs- und Installationszahlen der verschiedenen Kostenrechnungssoftware-Lösungen nicht mit der Umsetzung des einen oder anderen Theoriegebäudes gleichzusetzen. Die Mehrheit der Standardsoftware-Lösungen bietet eine konzeptionelle Offenheit, die die verschiedensten praktischen Möglichkeiten der Implementierung zuläßt. Gleichwohl ist anzumerken, daß der Kauf des einen oder anderen Programms nicht unbedingt die Option für das eine oder andere Kostenrechnungssystem nach sich zieht. Die Anwendungen, die auch bei komplexen Softwareprogrammen auf eine Vollkostenrechnung beschränkt bleiben, sind keine Ausnahme. Zur engen Verflechtung zwischen Schriftum zur Kostenrechnung und Softwareprogrammen vgl. beispielsweise Kilger, Wolfgang [Plankostenrechnung] 1988, S. 584–588.
Die Struktur der Modellrealität wird im folgenden als Realstruktur bezeichnet. Vgl. Tietz, Bruno; Zentes, Joachim [Marketing-Modelle] 1974, Sp. 1265.
Vgl. Abbildung 1 in Kapitel 1.2.2.
Aus: Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 32.
Vgl. Berliner, Callie; Brimson, James A. [Cost Management] 1988, S. 19–25.
Vgl. Brimson, James A. [Manufacturing] 1986, S. 29, Abbildung 3.
Vgl. Plaut, Hans-Georg [Vertriebsbereich] 1965, S. 62–63.
Vgl. Coenenberg, Adolf Gerhard; Fischer, Thomas M. [Prozeßkostenrechnung] 1991, S. 22–24.
Eine vom Institut der deutschen Wirtschaft Köln herausgegebene Tabelle zur Bruttowertschöpfung in den Wirtschaftsbereichen der Bundesrepublik listet neben dem Anteil des Staats, der Haushalte und der privaten Organisationen ohne Erwerbscharakter den der Unternehmen der Bereiche Land- und Forstwirtschaft, produzierendes Gewerbe, Handel und Verkehr sowie Dienstleistungen auf. Die Statistik zeigt, daß der Anteil der Dienstleistungen auf 29,9 Prozent im Jahr 1990 (in Preisen von 1985) angestiegen ist. Vgl. Institut der deutschen Wirtschaft Köln [Zahlen] 1991, Tabelle 22.
Bertsch leitet eine Luftfrachtkostenrechnung ab, vgl. Bertsch, Ludwig H. [Dienstleistungskostenrechnung] 1991, S. 195–234. Weber bescheinigt den Mangel an spezifischen Konzepten der Kostenrechnung für die Logistik. Vgl. Weber, Jürgen [Logistikkostenrechnung] 1987, S. 55.
Vgl. Vikas, Kurt [Controlling] 1988, S. 1–2.
Vgl. Siegwart, Hans; Raas, Fredy [CIM] 1991, S. 99–100.
Vgl. Back-Hock, Andrea [Produktcontrolling] 1988, S. 1–3.
Das Erfahrungskurvenkonzept ist von der Boston Consulting Group (BCG), einer amerikanischen Beratungsgesellschaft, in den Jahren 1965 bis 1968 entwickelt worden. Das Konzept geht von einer Beziehung zwischen der kumulierten Produktionsmenge und den Stückkosten aus. Kostensenkungsmöglichkeiten von 20–30 Prozent je nach Industriezweig werden einer Verdopplung der kumulierten Ausbrin-gungsmenge zugeschrieben. Vgl. Henderson, Bruce D. [Erfahrungskurve] 1984, S. 10 und S.19–27.
Zu den Möglichkeiten der Betriebsdatenerfassung (BDE) vgl. beispielsweise Lackes, Richard [Kosteninformationssystem] 1989, S. 75–77.
Howell/Soucy beschreiben die Folgen einer mißverstandenen Angebotsorientierung der Kostenrechnung. Vgl. Howell, Robert A.; Soucy, Stephen R. [Reporting] 1988, S. 22–23.
Neben der Wirtschaftlichkeit ist es die Aussagefähigkeit, die in der amerikanischen Literatur Ende der achtziger Jahre zum Vorschlag der Kostenrechnungseinstellung geführt hat. “It appears that many production managers feel that their problems willbe solved by eliminating all the accountants. “ Aus: Tatikonda, Lakshmi U. [Course] 1987, S. 26. Tatikonda fuhrt dies auf eine falsche Erwartungshaltung zurück.
Vgl. Brimson, James A. [Revolution] 1987, S. 70–72. Shillinglaw verweist auf einen bedeutenden Umbruch in der Praxis und einen Verlust an Aussagekraft. Vgl. Shillinglaw, Gordon [Technologien] 1989, S. 207.
Vgl. Johnson, H. Thomas; Kaplan, Robert S. [Rise] 1987, S. 28–30.
Vgl. Schneider, Dieter [Entwicklung] 1992, S. 9. Schneider macht deutlich, daß Johnson und Kaplan den Beweis dieser ehemals vorhandenen Relevanz schuldig bleiben.
Die Beschränkung der Analyse auf deutsche Ansätze wird eine Überprüfung der Aussagen von Johnson/Kaplan wegen der abweichenden Objektabgrenzung nicht zulassen. In einem Punkt aber irren die Autoren mit Sicherheit. Die Karavane, die im Jahr 1487 über Persien nach Indien geschickt wird, macht zweifelsfrei keinen Gewinn. Das angeblich nach Italien zurückgebrachte Produkt kennen die Mitteleuropäer erst 150 Jahre später: den Tee. Vgl. Johnson, H. Thomas; Kaplan, Robert S. [Relevance] 1987, S. 16–17.
Vgl. Menrad, Siegfried [Vollkostenrechnung] 1983, S. 9. Die Ergebnisse einiger empirischer Erhebungen weisen zwar auf einen gestiegenen Stellenwert von Teilkostenrechnungssystemen hin, die Veröffentlichungen sind aber oftmals von umfangreichen Interpretationshilfen begleitet. Die Praxis neigt auch dann dazu, Teilkosteninformationen durch solche über Vollkosten zu ergänzen. Vgl. Küpper, Hans-Ulrich [Bedarf] 1983, S. 180–181 und Weber, Jürgen [Stand] 1993, S. 261–262. Eine Studie von Becker läßt Zweifel am hohen Verbreitungsgrad der Teilkostenrechnung aufkommen. Vgl. Becker, Hans Paul [Kostenrechnung] 1985, S. 610–611. Die notwendigen Interpretationen von Küpper und Becker scheinen eine Aussage Otleys zu bestätigen: “What seemed to have happened was not that accounting theory had run ahead of practice; rather it had run away from practice. “ Aus: Otley, David T. [Research] 1985, S. 6. Sperrungen im Original unterstrichen abgedruckt. Eine ähnlichen Interpretation gibt Horvâth. Vgl. Horvâth, Péter [Controlling] 1986, S. 608.
Für diesen Hinweis muß allerdings die vereinfachende Gleichsetzung von Teilkostenrechnung und entscheidungsorientierter Rechnung hingenommen werden.
Vgl. Dyckhoff, Harald [Entscheidungsrelevanz] 1991, S. 254–255, Maltry, Helmut [Prospektivkostenrechnung] 1989, S. 101–111, Maltry, Helmut [Entscheidungsrelevanz] 1990, S. 294–295, Schneider, Dieter [Substanzerhaltung] 1984, S. 2521–2522, Krönung, Hans-Dieter [Unsicherheit] 1988, S. 14–17.
Vgl. Johnson, H. Thomas; Kaplan, Robert S. [Relevance] 1987, S. 145. Die These des Mißbrauchs der Kostenrechnung zur Bereitstellung von Daten für die Finanzbuchhaltung muß kritisch betrachtet werden. Zahlreiche Literaturstellen sprechen dagegen. Vgl. Solomons, David [Review] 1987, S. 847. Unabhängig von der Frage ehemaliger Relevanz wird die gegenwärtige Krisenlage auch für den deutschsprachigen Raum bestätigt. Vgl. Eberle, Peter [Leistungsrechnung] 1989, S. 98.
Vgl. Brimson, James A. [Revolution] 1987, S. 70.
Vgl. Johnson, H. Thomas; Kaplan, Robert S. [Rise] 1987, S. 22.
65Vgl. Schneider, Dieter [Entwicklung] 1992, S. 3. Wenige umfassende Schriften zur Entwicklung der Kostenrechnung sind vor einigen Jahrzehnten geschaffen worden. Vgl. dazu Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961 und die dort angegebene Literatur. Im englischen Sprachraum ist dagegen seit den siebziger Jahren eine Steigerung des Geschichtsinteresses zu verspüren. Ein Charakteristikum dieser Entwicklung ist die Gründung der Zeitschrift “Accounting Historians’ Jorunal” durch die American Academy of Accounting Historians im Jahr 1974, die zunächst drei Jahre lang unter dem Namen “Accounting Historian” veröffentlicht wird. Vgl. auch Parker, Robert Henry [History] 1981, S. 279–293 und Coenenberg, Adolf Gerhard; Schoenfeld, Hanns-Martin W. [Development] 1990, S. 97.
Die Modelle der theoretischen Wissensentwicklung führen unweigerlich zu einer Auseinandersetzung mit dem Wissenschaftscharakter von Kostenrechnung und Rechnungswesen. Für die Darstellung einer jüngeren Diskussion dieses immer wiederkehrenden Themas sei auf die Literatur verwiesen. Vgl. Stamp, Edward [Science] 1981, S. 13–27 und die dort angegebenen Beiträge.
Die Begründung der Kontextabhängigkeit der Kostenrechnung kann auch unter Rückgriff auf die Einbindung der Kostenrechnung in die Rahmenbedingungen vergangener Perioden erfolgen. Vgl. Weber, Jürgen [Change-Management] 1989, S. 30–47, Weber, Jürgen [Change-Mangement] 1990, S. 125–126 und Schneider, Dieter [Entwicklung] 1992, S. 3.
Vgl. Bricker, Robert J. [Preservation] 1988, S. 121.
Kuhn begründet den “(...) Anlaß zu tiefgehendem Zweifel an dem kumulativen Prozeß, von dem man glaubte, er habe die einzelnen Beiträge zur Wissenschaft zusammengefügt.” Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutionen] 1976, S. 17. Kuhn führt später aus: “Um es genauer zu sagen: wir müssen vielleicht die — ausdrückliche oder unausdrückliche — Vorstellung aufgeben, daß der Wechsel der Paradigmata die Wissenschaftler und die von ihnen Lernenden näher und näher an die Wahrheit heranführt.” Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutionen] 1976, S. 182. An anderer Stelle heißt es im Original: “Out-of-date theories are not in principle unscientific because they have been discarded.” Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutions] 1970, S. 2–3.
Popper und Lakatos gehen von einem kontinuierlichen, kumulativen Prozeß der Fortschrittsentwicklung aus; sie unterscheiden sich in der Einschätzung der Stetigkeit der Entwicklungsschritte. Lakatos führt aus: “This requirement of continuous growth i s my rational reconstruction of the widely acknowledged requirement of »unity« or »beauty« of science.” Aus: Lakatos, Imre [Falsification] 1970, S. 175. Sperrung im Original kursiv gesetzt. In diesem Sinn ist auf die Notwendigkeit eines zusätzlichen Gehalts hinzuweisen. Schanz schreibt: “Eine Theorie zu verdrängen vermag nur ein alternativer Entwurf mit einem gewissen Über-schußgehalt (...). Aber auch dann wird man zögern, die verdrängte Theorie gänzlich aus der Wissenschaft zu eliminieren, denn es könnte sein, daß sie weiterentwickelt wird und damit erneut zum Konkurrenten für eine gerade akzeptierte Theorie heranwachsen kann.” Aus: Schanz, Günther [Methodologie] 1988, S. 54–55. Sperrungen im Original fett gesetzt.
“Unter den vielen Methoden, die er (der Philosoph, Anmerkung des Verfassers) wählen kann (...), ist jedoch eine, die ich hier erwähnen möchte. Es ist eine Variante der gegenwärtig in der Philosophie so unmodernen historischen Methode. Sie besteht einfach darin, daß man versucht, herauszufinden, was andere über das vorliegende Problem gedacht und gesagt haben: warum es ein Problem für sie war; wie sie es formuliert haben; wie sie es zu lösen versucht haben. Das scheint mir ein wesentlicher Schritt in der allgemeinen Methode der rationalen Diskussion zu sein. “ Aus: Popper, Karl R. [Logik] 1984, S. XV-XVI.
Die Ubertragbarkeit der wissenschaftstheoretischen Modelle von Kuhn, Popper und Lakatos auf die Betriebswirtschaftslehre haben u. a. B0hren und Schneider untersucht. Mit einer Übertragung auf die Volkswirtschaftslehre haben sich u. a. Ekelund/ Hébert und Helmstädter beschäftigt. Vgl. B0hren, 0yvind [Theory] 1990, S. 26, Schneider, Dieter [Betriebswirtschaftslehre] 1987, S. 184–187 sowie Ekelund, Robert B.; Hébert, Robert F. [History] 1988, S. 9 und Helmstädter, Ernst [Dogmengeschichte] 1988, S. 9.
“Eine geschichtslose Managementwissenschaft verführt dazu, modisches Wissen mitneuen Einsichten zu verwechseln. Mangels wissenschaftsgeschichtlicher Kenntnis wird das nur nicht wahrgenommen. Zumindest für weite Bereiche der »angewandten« Betriebswirtschaftslehre gilt bisher eine abgewandelte Bergsteigerweisheit: Wer Tag und Nacht um die Beratungsgunst der Praxis im Tale des Alltäglichen buhlt, versäumt leicht den morgendlichen Aufstieg zum Gipfel neuer Erkenntnis. Und wer aufbricht, ohne früher erforschte Steige und Routen zur Kenntnis zu nehmen, wird häufig zur Umkehr genötigt sein. “ Aus: Schneider, Dieter [Betriebswirtschaftslehre] 1987, Vorwort. Sperrung durch den Verfasser. Dorn schreibt: “Die Vergangenheit der Kostenrechnung interessiert in letzter Konsequenz für die Gegenwart und Zukunft: die als richtig und wesentlich erkannten Leitgedanken der zurückliegenden Jahrzehnte müssen gegenwärtig und künftig weiterverfolgt, die Unzulänglichkeiten und Fehler der Vergangenheit für immer vermieden werden.” Aus: Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961, S. 15. Penndorf zitiert aus unbekannter Quelle: “Wer in einer Kunst Meister werden will, studiere deren Geschichte. Ohne historisches Fundament bleibt alles Können unvollkommen und das Urteil über die Erscheinungen der Gegenwart unsicher und unreif. “ Aus: Penndorf, Balduin [Buchhaltung] 1913, Seite III.
Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutionen] 1976, S. 17. Vgl. auch Schneider, Dieter [Betriebswirtschaftslehre] 1987, S. 168. In ähnlicher Form äußert sich Löffelholz, der sich gegen eine methodische Vorgehensweise wendet, die “der durch die Aktualitätseiner Probleme befangene Betriebswirtschaftler” einschlägt. Aus: Löffelholz, Josef [Geschichte] 1935, S. XI.
Vgl. Haberstock, Lothar [(Grenz-) Plankostenrechnung] 1984, S. 32. Aus: Schneider, Dieter [Betriebswirtschaftslehre] 1987, S. 594. Schneider verweist auf eine entsprechende Aussage Kuhns. “Textbooks thus begin by truncating the scientist’s sense of his discipline’s history and then proceed to supply a substitute for what they have eliminated.” Aus: Kuhn, Thomas S. [Revolutions] 1970, S. 137.
Vgl. Previts, Gary John; Parker, Lee D.; Coffman, Edward N. [History] 1990, S. 2, Birkett, W. P. [Weber] 1968, S. 81 und Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961, S. 13–14.
Chroniken und Annalen werden als Beispiele einer auf diese Weise charakterisierten Geschichtsschreibung anerkannt.
Bellinger sieht den Gegenstand betriebswirtschaftlicher Geschichtsschreibung in der Darstellung von Tatsachen und deren Verknüpfung. Das Zusammenfügen zu einem geordneten System tritt hinzu. Vgl. Bellinger, Bernhard [Geschichte] 1967, S. 9–10.
An dieser Stelle kann kein weiterer Versuch unternommen werden, die Gesamtheit möglicher Quellen systematisch zu ordnen. Vgl. Opgenoorth, Ernst [Geschichte] 1989, S. 42. Es geht vielmehr um den Ausschluß von Quellen wie beispielsweise dem Geschäftsschriftgut. Amtliche und halbamtliche Veröffentlichungen sind dagegen bisweilen berücksichtigt worden, die Richtschnur bildet dennoch der Kreis der wissenschaftlichen Literatur. Vgl. Theisen, Manuel R. [Arbeiten] 1986, S. 72–73.
Vgl. Jehle, Egon [Fortschritt] 1973, S. 35–36. Bellinger faßt die Betriebswirtschaftslehre als alte Wissenschaft auf, bezeichnet diese aber als Vorläufer einer wissenschaftlichen Lehre im heutigen Sinn. Vgl. Bellinger, Bernhard [Geschichte] 1967, S. 5. Während die Gründung zahlreicher Handelshochschulen von vielen Lehrbüchern als Beginn der heutigen Betriebswirtschaftslehre aufgefaßt wird, sieht Schneider diesen erst im Jahr 1912 über die “wissenschaftliche Gemeinschaft der »Betriebswirtschaftslehre«“ gegeben. Vgl. Schneider, Dieter [Betriebswirtschaftslehre] 1987, S. 130.
Aus: Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961, S. 36–37.
Parker führt zwei frühe Beispiele für entscheidungsorientierte Kalküle in der Kostenrechnung an, die aus den Jahren 1617 sowie 1805 und 1807 stammen. Vgl. Parker, Robert Henry [Decisions] 1980, S. 262–263. Scorgie verweist auf die Gefahren einer “Entdecker-Mentalität”, die die Suche nach “Erstaussagen” als Ziel verfolgt. Vgl. Scorgie, Michael E. [Arithmetics] 1991, S. 78–80.
Beispiel ist die Veröffentlichungsliste Plauts bei Scheer. Vgl. Scheer, August-Wilhelm [Grenzplankostenrechnung] 1991, S. 409–411. Die Standardwerke anderer Autoren weisen relativ geschlossene Listen über Beiträge zum Thema Kostenrechnung auf. Vgl. beispielsweise Riebel, Paul [Deckungsbeitragsrechnung] 1990, S. 725–727. Die ergänzende Anwendung eines “Closed-Circle-Systems” führt im Zusammenhang mit der Ausprägung von Schulen relativ schnell zu befriedigenden Ergebnissen. Vgl. Theisen, Manuel R. [Arbeiten] 1986, S. 70–71.
Die Analyse kostenrechnerischer Ansätze, die bis in die vierziger Jahre geprägt worden sind, ist wesentlich aufwendiger. Hilfsweise wird auf die Analyse von Schriften der Hauptvertreter der damaligen Kostenrechnung zurückgegriffen. Ein wesentliches Problem stellt die Zuordnung zu Konzepten der Kostenrechnung dar. Begriffe wie der der Vollkostenrechnung kommen erst in den dreißiger und vierziger Jahren allgemein in Gebrauch.
Citation Indexing ist als die systematische Basisauswertung wissenschaftlicher Beiträge bezüglich ihrer Literaturreferenzen und Schlüsselworte zu beschreiben. Die bedeutendste derartige Datenbank für den Bereich der Sozialwissenschaften wird durch den Social Science Citation Index (SSCI) des Institute for Scientific Information (ISI) angeboten. Vorbild ist der 1963 aufgelegte Science Citation Index (SCI) des gleichen Instituts. Zur Geschichte des Citation Indexing vgl. Garfield, Eugene [Indexing] 1979, S. 6–18.
Bibliometrics bezeichnet die quantitative Analyse bibliographischer Daten unter Anwendung von Methoden der Statistik; dabei kann auf dem systematischen Datenmaterial eines Citation Index aufgebaut werden. Cluster-Analysen dienen beispielsweise der Untersuchung des Wandels wissenschaftlicher Theorien. Cliometrics ist ein spezielles Verfahren zur Untersuchung historischer Tatbestände mit Hilfe der Mathematik und Statistik. Clio ist die Muse der Geschichtsschreibung. Vgl. Fogel, Robert William; Engerman, Stanley Lewis [Time] 1974, S. 6–9, Gamble, George O.; O’Do-herty, Brian; Hyman, Ladelle M. [Development] 1987, S. 7–11 und Previts, Gary John; Parker, Lee D.; Coffman, Edward N. [Accounting] 1990, S. 147–148 sowie die dort angegebene Literatur.
Für die vorliegende historische Arbeit ist auch die relativ späte Aufnahme des Social Science Citation Index (SSCI) problematisch. Der Index ist erst im Jahr 1973 begonnen worden. Vgl. Gamble, George O.; OvDoherty, Brian [Research] 1985, S. 123–124. Spätere Aufnahmen früherer Titel können den Mangel nur teilweise ausgleichen. Die letzten Jahre weisen in diesem Punkt allerdings auf eine positive Entwicklung hin.
Vgl. auch Albach, Horst [Meilensteine] 1991, S. VIII.
Vgl. dazu Kapitel 5.1.
Vgl. dazu Kapitel 4.5 insbesondere Punkt 4.5.1.
Vgl. Abschnitt 3.
93Vgl. Faber, Karl-Georg [Geschichtswissenschaft] 1974, S. 128–146, Meran, Josef [Geschichtswissenschaft] 1985, S. 101 und Borowsky, Peter; Vogel, Barbara; Wunder, Heide [Geschichtswissenschaft] 1989, S. 157–158. Aus heutiger Sicht weniger zugänglich äußert sich Droysen dazu in der Mitte des 19. Jahrhunderts. Vgl. Droysen, Johann Gustav [Historik] 1960, S. 22–26. Die Historie widerstreitender Geschichtsauffassungen zeigt Lamprecht auf. Vgl. Lamprecht, Karl [Einführung] 1912, S. 18–2 7.
Zur kausalen und teleologischen Vorgehensweise vgl. auch Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961, S. 16–17 und Meran, Josef [Geschichtswissenschaft] 1985, S. 112–115.
Opgenoorth wählt in diesem Zusammenhang den Begriff der analytischen Verfahren. Vgl. Opgenoorth, Ernst [Geschichte] 1989, S. 27–28. Zu den Problemen einer quantifizierenden Wirtschaftsgeschichte vgl. Spree, Reinhard [Theoriebedürftigkeit] 1977, S. 189–201 und die im Zusammenhang mit modernen Methoden der Literaturanalyse angesprochenen Beiträge.
“Das Wesen der historischen Methode ist forschend zu v e r s t e h e n.” Aus: Droysen, Johann Gustav [Historik] 1960, S. 328. Sperrung im Original.
Neben weit zurückliegenden Anfangen eines Management Accounting wird auch im hier gewählten Zeitrahmen dieses Jahrhunderts geforscht. Vgl. beispielsweise Parker, Robert Henry [Perspective] 1969, S. 15–33, Parker, Robert Henry [Decisions] 1980, S. 267–271, Solomons, David [Development] 1968, S. 3–49. Zum spezifischen Problem der Opportunitätskosten in der entscheidungsorientierten Kostenrechnung vgl. Arnold, John; Scapens, Robert W. [Contribution] 1981, S. 158–165. Die Arbeiten behandeln primär die Historie von wesentlichen Prinzipien des Management Accounting.
Bestehende Beiträge zur Geschichte der Kostenrechnung sind entweder von allgemeinem Charakter oder behandeln Spezialgebiete, die nicht unmittelbar die entscheidungsorientierten Kostenrechnungssysteme betreffen. Dies gilt auch für die bedeutenden Beiträge von Dorn und Schneider. Vgl. beispielsweise Dorn, Gerhard [Entwicklung] 1961, S. 18–19 und Schneider, Dieter [Entwicklung] 1992, S. 3–4.
Vgl. beispielsweise Kilger, Wolfgang [Plankostenrechnung] 1988, S. 27–113 und Plaut, Hans Georg [Plankostenrechnung] 1987, S. 355–366.
Dennoch sind die Schulen zumindest für die Verständigungsschwierigkeiten untereinander verantwortlich, die einen Fortschritt auf dem Gebiet komparativer Studien behindern. Vgl. Riebel, Paul [Diskussionsbeitrag (1)] 1983, S. 81–83.
101Eine Darstellung der Auseinandersetzung gibt Franzen. Vgl. Franzen, Wolf gang [Entscheidungswirkungen] 1987, S. 5–14.
Vgl. Moews, Dieter [Kostenrechnungsverfahren] 1969, S. 66–188.
Das methodische Vorgehen ist dabei allerdings unbefriedigend, denn genau die Praxis der Kostenrechnung wird zum Vorbild einer Theorie erhoben, die gerade die Zustände der Praxis zu verändern aufgerufen ist. Die oftmals getroffene Unterstellung, wonach das, was die Mehrheit macht, nicht ganz falsch sein kann, ist gerade hier nicht haltbar. Ein weiterer Nachteil liegt in der Klassifikation eines praktischen Kostenrechnungssystems mit Hilfe theoretischer Idealtypen.
Obwohl Peters/Waterman in einer 1984 erschienenen Untersuchung der Erfolgsfaktoren von amerikanischen Unternehmen auch die Kostenorientierung als Ein-flußfaktor ausmachen, sind konkrete Aussagen über die genutzten Konzepte nicht zu finden. Vgl. Peters, Thomas J.; Waterman, Robert H. Jr. [Spitzenleistungen] 1984, S. 220–228. Erschwerend wirkt auch bei diesem Vorgehen die fehlende Fundierung der Begriffsbildung.
Vgl. Demski, Joel S.; Feltham, Gerald A. [Determination] 1976, S. 247–249.
“Unterschiedliche Gestaltungsmöglichkeiten von Kostenrechnungen führen zu unterschiedlichen Kosteninformationen, die es dann zu bewerten gilt. (...) Die pragmatische Bewertung von Informationen setzt aber an der Verwendung von Informationen an, wobei der Wert der Information aus deren Verwendung abgeleitet wird. Unter der Themenstellung der Entscheidungsfunktion der Kosteninformation ist danach der Informationswert aus dem jeweiligen Entscheidungsproblem abzuleiten, in das die Kosteninformationen eingehen. Dieser Ansatz ist auch die Grundlage der Informationsökonomie. “Aus: Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 150–151.
Vgl. Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 179–187. Die Komplexionsoptimierung ist die zweite Methodik, die von Turner untersucht wird. Die zunächst betrachtete Informationsökonomie, auf deren Anwendung Turner sich wegen der Informationswert-Ermittlung zu stützen sucht, verwirft er, weil “das theoretisch ansprechende, informationsökonomische Bewertungskonzept auf erhebliche Operationalitätsgrenzen stößt.” Aus: Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 226. Krönung übt scharfe Kritik an dieser Vorgehensweise Turners. Vgl. Krönung, Hans-Dieter [Unsicherheit] 1988, S. 37–38.
Zu den Problemen dieses schrittweisen Vorgehens vgl. Schmidt, Reinhard H.; Schor, Gabriel [Modell] 1987, S. 20–24.
Die Komplexionsoptimierung strebt hinsichtlich der Zielerfüllung nach dem bestmöglichen Grad an Komplexität oder “Zusammenfassung” eines Modells. Letzterer wird als Komplexionsgrad bezeichnet. Der Begriff Komplexionsoptimierung geht auf Turner zurück. Die weite Verbreitung, die Wortbildungen mit dem Bestandteil Komplexion erlangt haben, begründet die Begriffsübernahme. Vgl. Teichmann, Heinz [Komplexion] 1972, S. 519, Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 179–188 und Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 38.
“Realiter ist es unmöglich, alle relevanten Eigenschaften eines Entscheidungskalküls in einem eindimensionalen Maßstab zu erfassen und in einer einwertigen Größe zu quantifizieren. Es bleibt daher bei sämtlichen entscheidungstheoretischen Vorschlägen zur Bestimmung des komplexionsoptimalen Modells offen, wie verschiedene Modellvarianten zu unterscheiden sind und nach welchen Kriterien eine Modellvereinfachung bzw. -Verfeinerung vorzunehmen ist.” Aus: Bäuerle, Paul [Entscheidungsmodelle] 1989, S. 183.
Vgl. beispielsweise Teichmann, Heinz [Komplexion] 1972, S. 519 und Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 30–32.
Aus: Bretzke, Wolf-Rüdiger [Entscheidungsproblem] 1978, S. 138. Sperrung im Original kursiv gesetzt.
Vgl. dazu Abbildung 1. Adelson/Norman beschränken sich auf die Stufen “Problem, Modell, Lösung”. Sie präferieren die Vereinfachung eines nicht praktikablen Modells gegenüber einer irgendwie gearteten Überarbeitung. Die Stufen sind dann “Problem, Modell, reduziertes Modell, Lösung”. Vgl. Adelson, R. M.; Norman, J. M. [Decision-Making] 1969, S. 411–412 und Tietz, Bruno [Marketing (1)] 1975, S. 678–682. An anderer Stelle formulieren Tietz/Zentes das abgebildete Schema als Kette, in der die Modellösung über eine Transposition in die Problemlösung überführt wird, die in der Empirie zur Anwendung kommt. Vgl. Tietz, Bruno; Zentes, Joachim [Marketing-Modelle] 1974, Sp. 1266, Abbildung 1.
Aus: Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 31, Abbildung 2.
Vgl. Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 33–46.
Vgl. Bäuerle, Paul [Kalküle] 1987, S. 115, Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 187 und Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 248–249. Bretzke verweist darauf, daß dieser Prozeß zu neuen Entscheidungsproblemen führt. Vgl. Bretzke, Wolf-Rüdiger [Entscheidungsproblem] 1978, S. 137, insbesondere Fn. 6.
Aus: Zentes, Joachim [Optimalkomplexion] 1976, S. 250.
Vgl. Laux, Helmut [Entscheidungstheorie (1)] 1982, S. 8.
Die entscheidungsorientierte Kostenrechnung kennt solche Annahmen, indem sie
für einen Fundus von Entscheidungen Informationen zur Verfügung stellt, die ihr über eine pragmatische Zuteilung vorgegeben sind. Den Einsatz von Stoppregeln zur Einschränkung eines Entscheidungsfelds beschreibt Gäfgen. Gäfgen, Gérard [Theorie] 1974, S. 207.
Aus: Bretzke, Wolf-Rüdiger [Problembezug] 1980, S. 201–202. Die Kritik betrifft die Vorgehens weise von Zentes. Sie dient als Illustration und Begründung der hier vorgenommenen Suche nach der Strukturgebung in den Systemen der entschei-dungsorientierten Kostenrechnung. An anderer Stelle formuliert Bretzke: “Entscheidungssituationen kann man nicht nach dem Vorbild von Brehms Tierleben einer Typologie unterziehen, weil sie keine natürlich strukturierten Gegebenheiten, sondern zu erarbeitende Konstrukte sind. Eine strukturierte und damit als Problem bewältigbare Entscheidungssituation entsteht nie allein durch Wahrnehmung, sondern immer auch durch Entscheidung, insbesondere durch die Entscheidung, nur einen Teil der problemrelevanten Größen als Variable und den Rest als Konstante zu behandeln (d. h. einzelne Entscheidungsprobleme künstlich gegenseitig zu isolieren).” Aus: Bretzke, Wolf-Rüdiger [Entscheidungsproblem] 1978, S. 143.
Kritisch wendet sich Bretzke auch gegen eine Prämisse, die den Nutzen oder die Qualität eines Entscheidungsmodells als monotone Funktion seiner Komplexität annimmt: “Es ist nämlich selbst im Falle der Existenz eines kritikfesten Supermodellsmaximaler Komplexität durchaus vorstellbar, daß sich die auf dem Wege von einemextrem einfachen Modell zu diesem Supermodell ermittelten Optimallösungen nichtsukzessiv immer näher an das »Optimum Optimorum« annähern, sondernzwischenzeitlich auch wieder von diesem entfernen. “ Aus: Bretzke, Wolf-Rüdiger [Problembezug] 1980, S. 201. Vgl. auch Bäuerle, Paul [Kalküle] 1987, S. 114.
“Das Entscheidungsproblem der Gestaltung einer Kostenrechnung ist jedenfallsmindestens der taktischen Ebene zuzurechnen — also nicht der kurzfristigen, operativen Ebene — es ist daher im Prinzip als Investitionsproblem aufzufassen — mit der entsprechenden Zeitpräferenzproblematik.” Aus: Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 216.
Eine Einstufung als Problem der Verfahrenswahl macht das von Turner aufgezeigte Zeitpräferenz-Problem gegenstandslos. Vgl. Turner, Gerhard [Kostenrechnungsdifferenzierung] 1980, S. 216–217.
Vgl. Wedekind, Hartmut; Ortner, Erich [Datenbank] 1977, S. 540–541, Mertens, Peter; Puhl, Werner [Computereinsatz (1)] 1981, S. 60–61, Mertens, Peter; Puhl, Werner [Computereinsatz (2)] 1981, S. 115–116, Sinzig, Werner [Rechnungswesen] 1985, S. 214–220 und Haun, Peter [Rechnungswesen] 1987, S. 7–10 u. a.
Kostenrechnungssoftware wird von zahlreichen Herstellern entwickelt, darunter sind kleine Entwicklerteams aber auch größere Unternehmen wie die SAP AG in Walldorf bei Heidelberg. Vgl. Männel, Wolfgang [Kurzfassung] 1993, S. 296–297.
Vgl. Haun, Peter [Rechnungswesen] 1987, S. 109–110. Zu den vielfältigen Formen der Deckungsbeitragsrechnung im weiteren Sinn vgl. Riebel, Paul [Teilkostenrechnung] 1981, Sp. 1548.
Diese Argumentation berührt zugleich das Spannungsfeld zwischen Objektivität und Relevanz von Kostenrechnungsinformationen. Bemüht sich ein System um die Erzielung maximaler Objektivität im Sinne einer erfassungsbezogenen Wirklichkeitsnähe und vernachlässigt es dabei die Relevanz der Information im Sinne einer auswertungsbezogenen Wirklichkeitsnähe, so wird auch darin ein schwerpunktmäßiges Abbildungsdenken deutlich. Vgl. im weiteren Hummel, Siegfried [Kostenerfassung] 1970, S. 97–105.
Die primären Kostenrechnungssysteme sind in der Regel eigenständig oder sind als eigenständige Kostenrechnungssysteme erdacht worden.
Die Anzahl der Ansätze, die in diesem Bereich angeboten werden, macht eine zusätzliche Auswahl erforderlich. Weitere Anmerkungen folgen dazu im Abschnitt 6.
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Bungenstock, C. (1995). Einführung. In: Entscheidungsorientierte Kostenrechnungssysteme. Unternehmensführung & Controlling. Deutscher Universitätsverlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-322-97705-2_1
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