Zusammenfassung
Die Vorzüge der Deckungsbeitragsrechnung gegenüber der Kostenüberwälzungsrechnung (Vollkosten-Trägerrechnung) für differenzierte Analysen des Betriebsergebnisses und für die kalkulatorische Fundierung unternehmerischer Entscheidungen werden zumindest für den Bereich der Produktionsplanung heute kaum mehr bestrĭtten. Jedoch werden gegen die Anwendung der Deckungsbeitragsrechnung für die Kalkulation des Angebotspreises immer noch erhebliche Bedenken erhoben, die einerseits auf falschen Vorstellungen über die Brauchbarkeit der Vollkostenrechnung für diese Aufgaben beruhen und zum anderen auf unzulänglichen Informationen über die Hilfe, welche die Deckungsbeitragsrechnung für die kalkulatorische Seite preispolitischer Überlegungen zu bieten vermag. Diskussionen mit Praktikern des Rechnungswesens zeugen immer wieder von einem starken Mißtrauen gegenüber den für die Preispolitik verantwortlichen Mitarbeitern im Absatzbereich. Man unterstellt ihnen, daß sie aus falsch verstandenem Umsatzstreben allzu leicht geneigt seien, in ihren Preisforderungen jedem Druck der Kunden und Wettbewerber nachzugeben und auf Preise zurückzugehen, die insgesamt keine Deckung der vollen Kosten gewährleisten. Aus diesem Grunde wird es vielfach sogar abgelehnt, den für die Verkaufspreise Verantwortlichen die Struktur der Selbstkosten offenzulegen. Man hält vielmehr geheim, welche Kostenanteile direkt zurechenbar sind, welche variabel oder fix sind, welche kurz- und langperiodisch ausgabenwirksam oder überhaupt nicht mit Ausgaben verbunden sind, um zu verhindern, daß die Mitarbeiter im Verkauf selbst in die Lage versetzt werden, die jeweiligen Preisuntergrenzen zu ermitteln.
Nachdruck aus: Zeitschrift für betriebswirtschaftliche Forschung, 16. Jg. (1964), S. 549–612. Erweiterte Fassung des Vortrages vor dem Betriebswirtschaftlichen Ausschuß des Verbandes der Chemischen Industrie e. V. am 6. 3. 1964
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Anmerkungen
Den Lohnzuschlägen als Schlüsselgröße liegen nur scheinbare Einzelkosten zugrunde. Vgl. zum Fixkosten- und Gemeinkostencharakter der Fertigungslöhne im einzelnen insbesondere S. 275 f. und 276–280.
Das gilt auch für scheinbare Einzelkosten oder reinen Einzelverbrauch, dem keine Wertkomponente zugerechnet werden kann, weil er mit fixen Kosten bzw. mit variablen echten Gemeinkosten verbunden ist. Siehe hierzu im einzelnen S. 33 [4], 90, 93, 275 f. und 276–278.
Zu einem ähnlichen Ergebnis kommt Hans Möller: »Die Aufteilung der fixen Kosten hat zur Folge, daß die Selbstkosten der einzelnen Produkte bei verbundener Produktion ökonomisch durchaus unbestimmt sind.« Möller, Hans, Kalkulation, Absatzpolitik und Preisbildung. Die Lehre von der Absatzpolitik der Betriebe auf preistheoretischer und betriebswirtschaftlicher Grundlage, 1. Aufl., Wien 1941, S. 102 (siehe auch den Nachdruck mit einer neuen Einführung über Die Entwicklung der modernen Preistheorie, Tübingen 1962, S. 102).
In diesem Schema ist ein Auftrag über die Sonderanfertigung eines kundenindividuell typisierten Erzeugnisses, der mehrere Leistungseinheiten umfaßt und dem weitere Aufträge über denselben Erzeugnistyp vorausgegangen sind oder folgen werden, unterstellt. Dabei wurde, um die Übersichtlichkeit der Darstellung nicht weiter zu erschweren, darauf verzichtet, zwischen Einzelkosten der Produkteinheiten, des einzelnen Auftrags und des kundenindividuellen Erzeugnistyps sowie zwischen fixen Kosten in bezug auf die Auftragsgröße bzw. die Stückzahl desselben Typs und die Beschäftigung zu unterscheiden. Nur aus diesem Grunde können innerhalb der Sondereinzelkosten der Fertigung und der Sondereinzelkosten des Vertriebs auch fixe Kosten oder kurzfristig nicht mit Ausgaben verbundene Kosten ausgewiesen werden.
Dieser Satz darf nicht etwa so ausgelegt werden, als ob jede Bruttoergebnisrechnung schon eine Deckungsbeitragsrechnung sei. Streng genommen kann von Deckungsbeiträgen nur insoweit die Rede sein, als es sich um die mit der Entscheidung für eine bestimmte Alternative und den damit verbundenen Ausführungsmaßnahmen ausgelöste Erfolgsdifferenz handelt, also um die Differenz zwischen zusätzlichen Erlösen und zusätzlichen Kosten (im Sinne von Ausgaben und Ausgabenverpflichtungen). Alle anderen Größen sind allenfalls Näherungswerte. Als stark vereinfachende Näherungslösungen sind auch die bekannten Systeme des »marginal costing«, »direct costing«, der Proportionalkostenrechnung und Grenz(plan)kostenrechnung anzusehen, weil in ihnen lediglich die auf die Leistungseinheit entfallenden als marginal, variabel oder proportional angesehenen Kosten ermittelt werden. Weil hierbei zumeist auf die Anpassungsmöglichkeiten im Rahmen einer mittelfristigen Planung abgestellt wird, die infolge ihrer Situations- und Erwartungsabhängigkeit gar nicht näher konkret und operational definiert werden können, werden dementsprechend auch proportionalisierte Anteile mittelfristig veränderlicher Bereitschaftskosten mehr oder weniger willkürlich einbezogen und den Leistungseinheiten zugerechnet. Die Frage der Zurechenbarkeit der Erlöse wird überhaupt vernachlässigt. Nur wenn die Erlöse den Leistungseinheiten tatsächlich zurechenbar sind und die als marginal, variabel oder proportional angesehenen Kosten mit den relevanten zufällig übereinstimmen, handelt es sich bei den oft auch als »Deckungsbeitrag« oder »Grenzerfolg« bezeichneten Bruttoüberschüssen um die tatsächlich relevante Erfolgsänderung oder um den tatsächlichen Deckungsbeitrag. Nur für einen Teil der Entscheidungs- und Planungs- bzw. Kontrollprobleme ist jedoch die Trennung zwischen fixen und (durchschnittlich) veränderlichen Kosten in bezug auf (mittelfristige) Beschäftigungsgradschwankungen überhaupt oder allein relevant. Siehe hierzu auch die Bemerkungen zu den genannten Rechnungssystemen bei Kochy Helmut, Grundprobleme der Kostenrechnung, Köln und Opladen 1966, S. 64, in Anmerkung 2a sowie die Definition des Deckungsbeitrags und der Deckungsbeitragsrechnung im Glossarium der vorliegenden Schrift S. 387.
Bei dem nach Abdeckung ausgabennaher Perioden-Gemeinkosten verbleibenden Bruttogewinn handelt es sich nach meiner heutigen, strengeren Auffassung nicht mehr um einen Deckungsbeitrag; ich bezeichne ihn daher neuerdings als liquiditätswirksamen oder verfügbaren »Überschuß«. Er entspricht etwa dem cash flow.
Die mit der Stückzahl multiplizierten Stückbeiträge bezeichne ich neuerdings als Artikel -»Umsatzbeiträge«.
Der Ausweis anteiliger Typenkosten als Deckungsraten empfiehlt sich nur dann, wenn man in Ergänzung zur Einzelkostenrechnung für Sonderzwecke eine Vollkostenrechnung aufstellen möchte. Bei einer reinen Einzelkostenrechnung werden die Typenkosten vielmehr im Rahmen der Perioden-Gemeinausgaben als »Gemeinausgaben (-kosten) offener Perioden« in der Zeitablaufrechnung gesammelt und ausgewiesen. Siehe hierzu S. 91–97. Ihre Abdeckung im Zeitablauf kann dann in Investitionskontrollrechnungen nach Art von Abb. 5 auf S. 65 sowie Abb. 8 und 9 auf S. 96 f. verfolgt werden.
Wie insbesondere in der Rezession 1966/67 beobachtet werden konnte, wird bei Entscheidungen über den Abbau der Betriebsbereitschaft nicht immer bedacht, daß ein Teil der an sich abbaubaren Kosten infolge der rechtlichen Bindungsdauer oder Bindungsintervalle noch eine Weile »hängen bleibt« und erst zu späteren Zeitpunkten wegfällt. Um sicher zu stellen, daß solche »hängenbleibenden Kosten« nicht übersehen werden, empfehle ich seither doch die Bereitschaftskosten schon in der Grundrechnung nach der rechtlichen Bindungsdauer oder der Dauer der Bindungsintervalle zu gliedern. Siehe hierzu insbes. S. 88–91, 94 und 96 sowie eine ähnliche, aber gröbere Gliederung bei Layer, Manfred, Möglichkeiten und Grenzen der Anwendung der Deckungsbeitragsrechnung im Rechnungswesen der Unternehmung, Berlin 1967, insbes. S. 195–200.
Dieser Auffassung lag noch der traditionelle Kostenbegriff zugrunde. Heute gebe ich dem ausgaben- oder finanzorientierten Deckungsbedarf eindeutig den Vorzug. Vgl. hierzu die Anmerkung [10] zum folgenden Beitrag auf S. 306 f.
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© 1994 Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wiesbaden
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Riebel, P. (1994). Die Preiskalkulation auf Grundlage von Selbstkosten oder von relativen Einzelkosten und Deckungsbeiträgen. In: Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung. Gabler Verlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-322-96352-9_11
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