Zusammenfassung
Sowohl die positiven als auch die negativen Wirkungen der Betriebsaufspaltung lassen sich letztlich alle auf die Tatsache zurückführen, daß eine wirtschaftlich einheitliche Unternehmung zivilrechtlich in zwei eigenständige Untereinheiten aufgespalten wird. Gerade weil Besitz- und Betriebsgesellschaft juristisch selbständig sind, kommt es zum Beispiel zu der weitgehenden Haftungsbegrenzung oder der Minderung der Gewerbesteuer durch die Abzugsfähigkeit von Geschäftsführer — Vergütungen sowie zur Verringerung der Vermögensteuerbelastung.
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Literatur
Herzig, Betriebsaufspaltung, StbKongrRep 1984, 329; ders., Organschaft, DStR 1987, 674.
Korn, Besteuerungspraxis, in: Kölner Handbuch, 202 f. Tz. 605 f. Ein ähnlich leicht zu realisierendes Gestaltungsinstrument, nämlich die Anhebung der Miet– oder Pachtzinsen, scheitert in der Regel an der Angemessenheitsgrenze für vGA. Auch die z.Z. noch bestehende Gestaltungsmöglichkeit, statt eines festverzinslichen Darlehens ein partiarisches Darlehen zu vereinbaren, weil die hierfür gewährten Gewinnanteile nach der BFH–Rechtsprechung (BFH vom 8.3.1984 I R 31/80, BStBI II 1984, 623) nicht als (Dauerschuld–)Zinsen im Sinne des GewStG zu qualifizieren sind und deshalb bei der Ermittlung des Gewerbeertrags – unabhängig von der Hinzurechnung des Darlehensbetrags bei der Berechnung des Gewerbekapitals – nicht hinzuzurechnen sind, besteht nach dem Inkrafttreten des Steuerreformgesetzes 1990 vom 25.7.1988 (BGBl I 1988, 1093, BStBI I 1988, 224) nicht mehr, da der bisherige Begriff “Zinsen” in § 8 Nr. 1 GewStG durch das Wort “Entgelte” ersetzt werden wird. Zur Vermeidung der gewerbesteuerlichen Doppelbelastung von Darlehen bleibt damit allein die Vereinbarung einer (typisch) stillen Gesellschaft, bei der die Hinzurechnung nur vorgenommen wird, soweit der Empfänger nicht der Gewerbesteuer unterliegt. Da damit aber – entgegen der ursprünglichen Konzeption der Betriebsaufspaltung – eine gesellschaftsrechtliche Verbindung von Besitz– und Betriebsgesellschaft geschaffen wird, drängt sich die Frage auf, ob ein derart widersprüchliches Vorgehen sinnvoll ist oder ob es nicht besser wäre, von vornherein statt der Betriebsaufspaltung eine stille Gesellschaft zu vereinbaren.
Das Vorliegen einer gewerbesteuerlichen Organschaft hat allerdings zur Folge, daß die Besitzgesellschaft für die Gewerbesteuer ihres Organs “haftet”, weil sie als Organträger die Steuer schuldet. Im Einzelfall können die daraus resultierenden Haftungsgefahren durchaus beachtlich sein, zumal wenn man bedenkt, daß in diesen Fällen auch die – an sich wünschenswerte – Vermeidung der umsatzsteuerlichen Organschaft kaum gelingen dürfte, so dali die Besitzgesellschaft dann nicht nur für die Gewerbesteuer, sondern auch für die Umsatzsteuer der Betriebsgesellschaft “haften” muß. Zu den Nachteilen der umsatzsteuerlichen Organschaft bei der Betriebsaufspaltung vgl. HEIDEMANN, Organschaft, Inf. 1988, 195 –199.
Woerner, Betriebsaufspaltung, DStR 1986, 735; s.a. L. SCHMIDT, Anmerkung, FR 1986, 189.
Insbesondere FELIX, Auswirkungen, DStZ 1984, 575–579; dem., Nur— Besitzgesellschafter, BB 1985, 1970 f.; HERZIG/KESSLER, Steuerrechtsfähigkeit, DB 1985, 2530 f.; JURKAT, Beschluß, GmbHR 1985, 87; OFFERHAUS, Anmerkung, StBp 1984, 239; WOERNER, Anmerkung, BB 1984, 1213.
BFH vom 25.6. 1984 GrS 4/82, BStBI II 1984, 751.
BT– Drucks. 165/85. Vgl. zu diesem Entwurf BORDEWIN, Erwiderung, BB 1985, 1555 f.; FLUME, Entwurf, DB 1985, 1153 f.; KNOBBE–KEUK, Entwurf, BB 1985, 945 f.
T– Drucks. 10/4513.
WOERNER spricht recht plastisch vom “Damoklesschwert einer drohenden Gesetzesregelung” (Betriebsaufspaltung, DStR 1986, 735).
Z.B. BFH vom 25.4. 1985 W R 36/82, BStBI II 1985, 622.
Grundsätzliche Kritik üben in neuerer Zeit insbesondere: BARTH, Grenzen, DB 1985, 510–517; ders., Entwicklung, BB 1985, 648–654; ders., Jubiläum, BB 1985, 1861–1867; ders., Dilemma, DStR 1987, 211217; NEUFANG, Betriebsaufspaltung, Inf. 1986, 341; PAUS, Aspekte, Inf. 516–520; ders., Anmerkung, DStZ 1986, 491–492; ders., Anmerkung, DStZ 1986, 593–596; PIETSCH/TEHLER. Überlegungen, in: Gesellschaften und Gesellschafter im Steuerrecht, 183–196; SONNENSCHEIN, Betätigungswille, in: Festschrift für Walter Stimpel, 533–549; s.a. Fußnote 12 und 13. Kritisch zu einzelnen Teilaspekten vor allem DÖLLERER, Rechtsprechung, GmbHR 1986, 165–171; L. SCHMIDT, Kommentar, § 15 Anm. 140–151; WOERNER, Prüfstand, BB 1985, 1609–1619.
FELIX, Anmerkung, StRK—Anm. EStG 1975 § 15 Abs. 1 Nr. 2 BetrAufsp., R. 8; MAHRENHOLTZ, Betriebsaufspaltung, FR 1987, 185 f.; RANFT, Grenzfälle, DStZ 1988, 81; SCHULZE ZUR WIESCHE, Minderheitsgesellschafter, BB 1987, 1301 f.; SÖFFING, Betriebsaufspaltung, 41–45.
Kritisch hierzu FLUME, Entwurf, DB 1985, 1153; KNOBBE–KEUK, Entwurf, BB 1985, 946; SONNENSCHEIN, Betätigungswille, in: Festschrift für Walter Stimpel, 549. Ganz anders dagegen der han – delsrechtlich orientierte Gesetzgebungsvorschlag von K. SCHMIDT (Änderungen, in: Gutachten und Vorschläge zur Überarbeitung des Schuldrechts, 515) zur Ergänzung des § 105 HGB: “Dem Betrieb eines Handelsgewerbes unter der Gesellschaftsfirma steht es gleich, wenn die Gesellschaft das Handelsgewerbe von einer anderen Gesellschaft betreiben läßt, der sie wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat”.
Bordewin (Erwiderung, BB 1985, 1556) glaubt darin sogar einen Vorzug des Gesetzentwurfs erkennen zu können. Er widerspricht damit – offensichtlich, ohne es zu merken – nicht nur den amtlich vorge – tragenen Gründen von der Erhöhung der Rechtssicherheit (BT– Drucks. 10/3663), sondern auch seinen eigenen Ausführungen, wonach “die bisherige Rechtsprechung auf eine gesicherte Rechtsgrundlage” gestellt werden sollte (ebenda).
Stellvertretend Canaris, Lücken; Larenz, Methodenlehre, 354–415. Speziell zum Steuerrecht: BFH vom 20.10.1983 IV R 175/79, BStBI II 1984, 221 sowie Tanzer, Analogieverbot, StuW 1981, 201— 219; TIPKE, Lückenausfüllung, in: Festschrift für Hugo von Wallis, 153 f.; WALZ, Steuergerechtigkeit, 142154; Woerner, Gesetzeskonkretisierung, JbDStJG 1982, 23–51.
TIME, Steuerrecht, 119–121.
Siehe Fußnote 15 S. 91. Ein spezifisches steuerrechtliches Analogieverbot wird vom BFH und der Literatur heute überwiegend abgelehnt.
BVerfG vom 18.12.1953 1 BvL 106/53, BVerfGE 3, 225, 243 f.; BVerfG vom 14.2.1973 1 BvR 112/65, BVerfGE 34, 269, 286–288; BVerfG vom 11.10.1978 1 BvR 84/74, BVerfGE 49, 304, 320 f.
TTPKE, Steuerrecht, 120 f.
TIPKE, Steuerrecht, 119.
CREZEi JUS, Analogie, StuW 1981, 118.
L. SCHMIDT verteidigt das “Rechtsinstitut” der Betriebsaufspaltung gegenüber der Kritik als “ein in wertender Betrachtungsweise und unter verfassungsrechtlichen Aspekten (Art. 3 GG) richtig verstandener Begriff des Gewerbebetriebs in § 15 I 1 Nr 1, II” (Kommentar, I. 15 Anm. 142).
KRUSE, Rechtsfortbildung, BB 1985, 1080.
Im Ergebnis wie hier WOERNER (korrespondierende Bilanzierung, in: Handelsrecht und Steuerrecht, Festschrift für Georg Döllerer, 748 - 750), im Zusammenhang mit dem Problem der korrespondierenden Bilanzierung.
Ausführlich hierzu TIPKE, dualistische Einkünfteermittlung, in: Festschrift für Heinz Paulick, 391— 401 sowie jüngst JEHNER, Gegensatz, DStR 1988, 267–273.
Ähnlich auch TIPKE, Steuerrecht, 120; COSTEDE, Mitunternehmerschaft, StuW 1977, 110 f.
Siehe Fußnote 22 S. 94.
Da der BFH die Rechtsprechung zur Betriebsaufspaltung auch nach Aufgabe seiner Geprägerechtsprechung aufrechterhält, darf man davon ausgehen, daß Schmidt das Gesetzesverständnis des BFH zutreffend kennzeichnet” WOERNER, korrespondierende Bilanzierung, in: Handelsrecht und Steuerrecht, Festschrift für Georg Döllerer, 741.
COSTEDE, Mituntemehmerschaft, StuW 1977, 219; s.a. TIPKE, Steuerrecht, 282.
Siehe hierzu S. 58 dieser Arbeit.
Die Annahme von Gewohnheitsrecht stützt sich nach h.M. auf drei Voraussetzungen: (1.) Die ungeschriebene Rechtsnorm basiert auf einer langdauernden Übung, die (2.) von dem allgemeinen Rechtsbewußtsein bestätigt wird und (3.) in einem Rechtssatz formulierbar ist; grundlegend hierzu insbesondere FREITAG, Gewohnheitsrecht; KRUSE, Gewohnheitsrecht, StuW 1959, Sp. 209–256 und TIPKE, Steuerrecht, 90, jeweils m.w.N.
TIPKE, Steuerrecht, 90; FREITAG, Gewohnheitsrecht; KIRCHHOF, “Gewohnheitsrecht” und “Rechtsquelle” in: H.W.S.t.R (Generell). KRUSE, Gewohnheitsrecht; StuW 1959, Sp. 210; RFH vom 5.4.1933 IV A 13/33, REHE 33, 57, 61; MATHIAK, Rückstellungen, FR 1974, 417.
Siehe S. 90 dieser Arbeit.
KRUSE, Rechtsfortbildung, BB 1985, 1078 ( Klammerzusatz vom Verf. ). In diesem Sinn wohl auch FELIX, Auswirkungen, DStZ 1984, 577, der der Betriebsaufspaltungs–Rechtsprechung ohne nähere Begründung die Qualität von Gewohnheitsrecht abspricht.
BFH vom 25.6. 1984 GrS 4/82, BStBI II 1984, 751.
OFFERHAUS, Anmerkung, StBp 1984, 239 und WOERNER, Anmerkung, BB 1984, 1213.
DOLLERER, Rechtsprechung, GmbHR 1986, 165.
Die Finanznachrichten vom 11.4.1985 (11/85, S. 3) sprechen sogar von Steuerausf8llen in “Milliardenhöhe”.
BT - Drucks. 10/3663.
Ebenda.
Ebenda, 4.
FLUME, Entwurf, DB 1985, 1153; KNOBBE—KEUK, Entwurf, BB 1985, 946 und SONNENSCHEIN, Betätigungswille, in: Festschrift für Walter Stimpel, 546. Aufschlußreich ist insoweit auch die im Widerspruch zur amtlichen Begründung stehende Formulierung von BORDEWIN (Erwiderung, BB 1985, 1556), der den Gesetzestext damit zu rechtfertigen versucht, daß “eine sinnvolle Fortentwicklung der Rechtsprechung” nicht “blockiert” werden sollte.
WOERNER, Prüfstand, BB 1985, 1609.
Etwa in der Form, die K SCHMIDT zur Ergänzung des § 105 HGB vorgeschlagen hat: “Dem Betrieb eines Handelsgewerbes unter der Gesellschaftsfirma steht es gleich, wenn die Gesellschaft das Handelsgewerbe von einer anderen Gesellschaft betreiben läßt, der sie wesentliche Betriebsgrundlagen überlassen hat” (Änderungen, in: Gutachten und Vorschläge zur Überarbeitung des Schuldrechts, 515).
WOERNER, Prüfstand, BB 1985, 1609 (Syntax geändert).
Ebenda.
Z.B. BFH vom 25.4. 1985 IV R 36/82, BStBI II 1985, 622.
BT– Drucks. 10/4513.
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Kessler, W. (1989). Ansatzpunkte zur Verringerung der Risiken. In: Typologie der Betriebsaufspaltung. Besteuerung der Unternehmung, vol 16. Gabler Verlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-322-91694-5_6
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