Zusammenfassung
Das DM-Bilanzgesetz 1949 brachte erstmalig eine inhaltliche Begriffsbestimmung der Rechnungsabgrenzungsposten.562 Als transitorische Passiva galten gemäß § 34 Abs. 1 BStb. b DMBG „Einnahmen vor dem 21. Juni 1948, soweit sie Ertrag für die Zeit nach dem 20. Juni 1948 darstellen“. Während für aktive Rechnungsabgrenzungsposten ein uneingeschränktes Bilanzierungswahlrecht bestand, unterlagen passive Rechnungsabgrenzungsposten einem Ansatzgebot und waren gemäß § 34 Abs. 2 DMBG „mit dem Betrag anzusetzen, um den sich die Einnahmen nach dem 20. Juni 1948 tatsächlich vermindern”. Damit stellte das DM-Bilanzgesetz neben den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und den Gliederungsvorschriften des Aktiengesetzes eine weitere, mit diesen grundsätzlich nicht konfligierende563 Rechtsgrundlage für die Bilanzierung passiver Rechnungsabgrenzungsposten dar.
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Literatur
Gesetz über die Eröffnungsbilanz in Deutscher Mark und die Kapitalneufestsetzung vom 21.08.1949, BGB1 1950, 2. Neben den aktiven und passiven transitorischen erlaubte das Gesetz auch den Ansatz antizipativer Rechnungsabgrenzungsposten. Um ein antizipatives Passivum handelt es sich beispielsweise bei den Kosten für Abraumvorrat eines Steinbruchunternehmens (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juni 1951 I 54/51 S, BFHE 55, 517, BStB1 III 1951, 211) und den noch ausstehenden Urlaubsentgelten (vgl. BFH-Urteil vom 5. Juni 1953 I 61/53 U, BFHE 57, 573, BStB1 III 1953, 221 ).
Vgl. Mathiak (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. A 102: „(…) war in der DM-Eröffnungsbilanz das Ideal einer handelsrechtlich-steuerrechtlichen Einheitsbilanz verwirlicht.“ Im Original teilweise hervorgehoben.
Dollerer (Bilanz, 1968 ), S. 639.
Vgl. auch Fuchs (Rechnungsabgrenzungsposten, 1987 ), S. 279: „Diese Formulierung entsprach in ihrer,dynamischen` Struktur bereits der späteren Regelung zum Anwendungsbereich in 152 Abs. 9 AktG.“ Die Aussage
Döllerers wird man möglicherweise derart verstehen dürfen, daß die Begriffe „Einnahme“ und „Ertrag” sich nicht unmittelbar in eine vom Gedanken der „Vergegenständlichung“ getragenen statischen Bilanz einfügen.
Bemerkenswert ist, daß in Teilen des älteren steuerrechtlichen Schrifttums umgekehrt argumentiert und eine Ansatzpflicht für aktive Rechnungsabgrenzungsposten, für passive aber lediglich ein Ansatzwahlrecht angenommen wurde. Vgl. Birnbach (Grundsätze, 1943 ), S. 117;
Beuck (Bewertungsgrundsätze, 1937 ), S. 195: „(…) steuerlich ist ihre Aktivierung grundsätzlich für alle Unternehmen erforderlich, ihre Passivierung statthaft.“ Im Original teilweise hervorgehoben.
Zur beschränkenden Wirkung des Aktiengesetzes 1965 vgl. statt vieler Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 19 und die Begründung des Regierungsentwurfes in Kropff (Aktiengesetz, 1965), 152 AktG S. 237.
A. A. Ahrens (Rechnungsabgren¬zungsposten, 1968 ), S. 273, 275;
Littmann (Rechnungslegungsvorschriften, 1966 ), S. 239: „Die Hervorhebung kann nur den Sinn gehabt haben, den Begriff der Rech¬nungsabgrenzung gleichzeitig zu erweitern.“ Es könnten „die vielleicht tatsächlich vor¬handenen Absichten der Väter des Gesetzes keine entscheidende Bedeutung für die Auslegung der Vorschrift beanspruchen.”
Aktiengesetz vom 06.09. 1965, BGBl I 1965, 1089.
Vgl. Adler/Daring/Schmaltz (Aktiengesellschaft, 1968), 152 AktG Tz. 174, 175.
Die Begründung zum Aktiengesetz weist explizit darauf hin, daß 152 Abs. 9 AktG Ausdruck kaufmännischer Übung sei; vgl. Kropff (Aktiengesetz, 1965), 152 AktG S. 237.
Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes vom 16.05. 1969, BGB1 I 1969, 421.
Aus dem Wortlaut des 152 Abs. 9 AktG ein generelles Ansatzwahlrecht für Rech¬nungsabgrenzungsposten ableitend Plückebaum (Betrachtung, 1970 ), S. 250, 257;
aus einer imparitätischen Betrachtung ein Ansatzwahlrecht für aktive, ein Ansatzgebot für passive Rechnungsabgrenzungsposten begründend Fasold (Bewertungs-und Bilanzie¬rungsbestimmungen, 1966/67), S. 422 — 424;
ein grundsätzliches Ansatzgebot für aktive und passive Rechnungsabgrenzungsposten bejahend Adler/During/Schmaltz (Aktiengesellschaft, 1968), 152 AktG Tz. 184; Birkholz (Rechnungsabgrenzung, 1967 ), S. 1038;
Dollerer (Rechnungslegung, 1965), S. 1409; Gail (Anerkennung, 1969 ), S. 277; Goerdeler/Müller (in: Rachenburg), 42 GmbHG Rdn. 140; Kropff (in: Gessler/Hefermehl/Eckardt/Kropff), 152 AktG Anm 106;
Mies (Wahlrechte, 1970 ), S. 1798;
Mutze (Grundsatzfragen, 1965 ), S. 173, 175;
Thiel (Bilanzierungsnormen, 1969/70), S. 261, 263.
Vierte Richtlinie des Rates vom 25. Juli 1978 aufgrund von Artikel 54 Absatz 3 Buch¬stabe g des Vertrages über den Jahresabschluß von Gesellschaften bestimmter Rechts¬formen (78/660/EWG), AB1EG Nr. L 222 vom 14. 08. 1978, S. 11.
Gesetz zur Durchführung der Vierten, Siebenten und Achten Richtlinie des Rates der Europäischen Gemeinschaften zur Koordinierung des Gesellschaftsrechts (Bilanz¬richtlinien-Gesetz) vom 19.12.1985, BGB1 I 1985, 2355
Zur handels-und steuerrechtlichen Entwicklung der gesetzlichen Vorschriften über die Bilanzierung von Rechnungsabgrenzungsposten vgl. Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnrn. F 14 — F 28;
Trützschler (in: Küting/Weber), 250 HGB Rn. 9 — 29.
Vgl. RFH-Urteil vom 18. Mai 1938 VI 233/38, RStB1 1938, 817, wonach die „allge¬meine Geltung (…) betriebswirtschaftlicher Grundsätze und das Erfordernis der Gleich¬mäßigkeit der Besteuerung“ bestimmte Bilanzierungsregeln erforderten.
Vgl. BFH-Urteil vom 29. Juni 1967 IV 131/63, BFHE 89, 377 (379), BStB1 III 1967, 670.
Vgl. BFH-Gutachten vom 5. Mai 1953 I D 2/53 S, BFHE 57, 583 (584), BStB1 III 1953, 224; BFH-Urteil vom B. September 1953 I 57/52 U, BFHE 58, 138 (143), BStBI III 1953, 344; BFH-Urteil vom 28. Januar 1954 IV 255/53 U, BFHE 58, 516 (522), BStB1 III 1954, 109; BFH-Urteil vom 19. Juli 1955 I 149/54 S, BFHE 61, 174 (178), BStB1 III 1955, 266; BFH-Urteil vom 13. August 1957 I 46/57 U, BFHE 65, 307 (309), BStB1 III 1957, 350; BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE
414 (416), BStBI III 1958, 162; BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE
154 (158), BStB1 III 1958, 331; BFH-Urteil vom 15. November 1960 I 189/60 U, BFHE 72, 126, BStBI III 1961, 48 (49); BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160 (163, 164), BStBI III 1958, 333; BFH-Urteil vom 17. April 1962 I 180/61 U, BFHE 75, 104 (106), BStB1 III 1962, 307; BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U, BFHE 76, 14 (15), BStBI III 1963, 7; BFH-Urteil vom 25. September 1962 I 253/60 U, BFHE 76, 235 (239), BStBI III 1963, 85; BFH-Urteil vom 18. März 1965 IV 116/64 U, BFHE 82, 119 (121), BStB1 III 1965, 289.
BFH-Urteil vom 26. Juni 1951 I 54/51 S, BFHE 55, 517 (521), BStBI III 1951, 211. Nicht so weitgehend RFH-Urteil vom 11. Januar 1933 VIA 2002/32, RStBI 1933, 372, wonach „sich die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung nicht ohne weiteres und unbedingt decken mit den Regeln, die in einzelnen Lehrmeinungen der Betriebswis¬senschaft aufgestellt werden (…).“
Vgl. Adler/Daring/Schmaltz (Rechnungslegung, 1938), 129 AktG Tz. 5, Tz. 8 (zitiert oben, Fußn. 538); gleichlautend und an gleicher Stelle stehend Adler/Daring/ Schmaltz (Rechnungslegung, 1957 ). Vgl. auch Goerdeler/Müller (in: Hachenburg), 42 GmbHG Rdn. 134: „Die kaufmännische Praxis ging schon damals von einer engen Auslegung der Rechnungsabgrenzungsposten aus und hielt aus Gründen des Vorsichts¬und Gläubigerschutzprinzips die Rechnungsabgrenzung so klein wie möglich.“ Vgl. Kruse (Grundsätze, 1970), S. 211. Danach haben die Kaufleute „sich immer gewehrt, mehr als die,klassischen` Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden.” Theis (Abgren¬zungsmethoden, 1956), S. 195, wonach „auch bei der Frage der Abgrenzung der kauf¬männische Brauch, der sich auf das Prinzip der Vorsicht gründet, von entscheidender Bedeutung ist.“ Vgl. BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (417), BStB1 III 1958, 162, wonach „die passiven Posten der Rechnungsabgrenzung von den Unternehmen genauer bilanziert” würden. A. A. Bise (Bildung von Rück¬stellungen, 1975), S. 2344: „Der BFH hat gegenüber der großzügigen Begriffsbe¬stimmung des Handelsrechts eine sehr viel einengendere Definition gewählt.“
Vgl. BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154, BStBI III 1958, 331; BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160, BStB1 III 1958, 333; BFH-Urteil vom 3. Dezember 1964, IV 255, 256 U, BFHE 81, 257, BStBI III 1965, 93. Vgl. auch Ritz (Rechnungsabgrenzung, 1968 ), S. 30: „Es ist zweifelhaft, ob der I V. Senat die Lehren der dynamischen Bilanz, wie sie von Schmalenbach, Walb und Kosiol verfochten werden, richtig interpretiert.“
Vgl. Bauer (in: Kirchhof/Söhn), 5 EStG Rdnr. F 20: „Damit wurde der Begriff der Rechnungsabgrenzung für das Handels-und Steuerrecht vereinheitlicht.“
Vgl. Van der Velde (Immaterielle Wirtschaftsgüter, 1969), S. 448: „Eine steuerliche Aktivierung immaterieller Anlagewerte ist vielfach auf dem Umweg über die Rech¬nungsabgrenzung versucht worden. Auch auf diesem Gebiet nahm der BFH, freilich unterstützt von gewissen betriebswirtschaftlichen Richtungen, eine Ausweitung vor. Er zog dabei die dynamische Lehre, deren Wesen dabei aber mißverstanden wurde, heran.“ Zur Kritik am Umfang der dynamischen Bilanzauffassung im Steuerbilanz-recht vgl. auch Mutze (Aktivierungsfähigkeit, 1959), S. 8; ders. (Weiterbildung, 1962 ), S. 38–42.
Vgl. allgemein zur induktiven Ermittlung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchfüh¬rung Euler (Gewinnrealisierung, 1989 ), S. 7 — 20.
BFH-Urteil vom 1. April 1952 I 13/52 U, BFHE 56, 365 (368), BStBI III 1952, 143. Vgl. auch BFH-Urteil vom 6. Oktober 1953 I 55/53 U, BFHE 58, 61, BStBI III 1953, 315; BFH-Urteil vom 1. Juli 1964 I 96/62 U, BFHE 80, 15, BStBI III 1964, 480.
Vgl. BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (416), BStBI III 1958, 162, in dem der erkennende Senat bezüglich der wirtschaftlichen Periodenzu¬gehörigkeit feststellt: „Feste Regeln, die eine Grenzziehung erlauben, gibt es nicht, abgesehen von den typischen Fällen der vorausgezahlten Miete, Pacht, Zinsen, Ver¬sicherungsbeiträge usw.“
BFH-Urteil vom 7. November 1963 IV 396/60 S, BFHE 78, 311 (313, 314), BStBI III 1964, 123 (beide Zitate). Vgl. zur Kritik Döllerer (Wahlrechte, 1969 ), S. 1446: „Die Gerichte der Finanzgerichtsbarkeit dürfen nicht dahingestellt sein lassen, welche Bilan¬zierungsmethode die richtige ist; denn sie haben geltendes Recht (…) anzuwenden und dürfen dabei nicht wegen der Schwierigkeit der Ermittlung auf halbem Wege stehen¬bleiben.“ Zur Gefahr einer den Gesetzeszweck mißachtenden Auslegung vgl. Tipke/ Lang (Steuerrecht, 1991), S. 98: „Läßt sich dem Gesetz kein Zweck, kein Prinzip entnehmen (oder wird er/es ihm nicht entnommen), so stellen sich leicht Entscheidun¬gen ein, die keinen vernünftigen Sinn haben, Nonsens-Entscheidungen.” E
Wer 587 Im REH-Urteil vom 10. Februar 1932 VI A 930/31, RStB1 1932, 532 (beide Zitate) führte der erkennende Senat zwar aus, daß die „Ordnungsmäßigkeit der Buchführung (…) eine Stetigkeit in der einmal gewählten Behandlungsart“ verlange, betonte aber zu¬gleich: „Es greift auch der Satz ein, daß dem eigenen Ermessen des Unternehmens möglichst Spielraum zu lassen ist.”
Vgl. BFH-Urteil vom 17. April 1962 I 180/61 U, BFHE 75, 104, BStBI III 1962, 307.
BFH-Urteil vom 17. April 1962 I 180/61 U, BFHE 75, 104 (106, beide Zitate), BStB1 III 1962, 307.
BFH-Urteil vom 17. April 1962 I 180/61 U, BFHE 75, 104 (107, alle Zitate), BStBI III 1962, 307.
Vgl. auch BFH-Urteil vom 15. Februar 1967 I 48/64, BFHE 88, 82, BStBI III 1967, 297.
Vgl. hierzu aus der jüngsten Rechtsprechung das BFH-Urteil vom 26. April 1995 I R 92/94, BFHE 177, 444, BStB1 II 1995, 594 und die Würdigung von Moxter (Wechsel¬diskont, 1995), S. 1997 — 1999.
Vgl. auch BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U, BFHE 76, 14 (16), BStBI III 1963, 7. Danach „kommt auch dem von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs für die Rechnungsabgrenzung ausgesprochenen Grundsatz der Vorsicht bei der Bewer¬tung Bedeutung zu. Er gibt dem Kaufmann einen gewissen Spielraum, ob und in welchem Umfang er von einer Rechnungsabgrenzung Gebrauch machen will.“
Vgl. BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64 (67, 68), BStBI II 1997, 122. Daß „in der Literatur verschiedene Auffassungen“ hinsichtlich der Auflösung von aus Forfaitierungserlösen gebildeten passiven Rechnungsabgrenzungsposten vertreten werden mache „deutlich, daß es einen diesbezüglichen Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung i. S. des 5 Abs. 1 EStG nicht gibt.” Beide Zitate. Vgl. auch die Urteils¬kritik von Moxter (Zur neueren Bilanzrechtsprechung, 1997), insbes. S. 433 — 434.
Döllerer (Grundsätze, 1959 ), S. 1220, im Original hervorgehoben. Vgl. auch Baetge (in: Küting/Weber), II Artikel 3 Rn. 74 — 83
Beisse (Betriebswirtschaftslehre, 1984 ), S. 6 — 8;
ders. (Rechtsfragen, 1990 ), S. 499 — 510;
Euler (Gewinnrealisierung, 1989 ), S. 21 — 54;
Moxter (Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, 1980 ), S. 256 — 264.
BFH-Urteil vom 10. Februar 1953 I 113/52 U, BFHE 57, 254 (258), BStB1 III 1953, 102, alle Zitate. Betont wird weiterhin die Verpflichtung des Kaufmannes, „an der ein¬mal getroffenen Entscheidung festzuhalten.“
Vgl. Beisse (Bilanzrechtssystem, 1994 ), S. 8 — 28.
Vgl. BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393, BStB1 II 1995, 202; BFH-Urteil vom 25. Oktober 1994 VIII R 65/91, BFHE 176, 359, BStBI II 1995, 312; BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64, BStB1 II 1997, 122.
Vgl. Adler/During/Schmaltz (Rechnungslegung, 1987), 250 HGB Tz. 44 (differen¬zierter Adler/Daring/Schmaltz (Rechnungslegung, 1995), 252 HGB Tz. 128);
Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 134, F 136;
Claussen/Korth (Kölner Kommen¬tar, 1991), 250 HGB Rn. 12, 19; Hüttemann (Rechnungsabgrenzung, 1988 ), Rn. 67;
Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm 1921;
Hoffmann (in: Litt¬mann/Bitz/Hellwig), 4, 5 EStG Rn. 804;
Plewka (in: Lademann/Sofng), 5 EStG Anm. 1314;
Schnicke/Bartels-Hetzler (in: Beck’scher Bilanz-Kommentar, 1995), 250 HGB Anm. 28. A. A. Schreiber (in: Blumich), 5 EStG Rz. 666;
Mies (Wahlrechte, 1970 ), S. 1798, 1799.
BFH-Urteil vom 26. Juni 1951 I 54/51 S, BFHE 55, 517 (521), BStBI III 1951, 211. Das Urteil betraf zwar den Ansatz antizipativer passiver Rechnungsabgrenzungsposten gemäß DM-Bilanzgesetz, jedoch sieht der Bundesfinanzhof das Wesentlichkeitsprinzip als Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung an.
BFH-Urteil vom 15. November 1960 I 189/60 U, BFHE 72, 126 (129), BStB1 III 1961, 48.
Vgl. zur Bedeutung des Vereinfachungs-beziehungsweise Wesentlichkeitsprinzips in der höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung BFH-Urteil vom 26. Juni 1951 I 54/51 S, BFHE 55, 517, BStB1 III 1951, 211; BFH-Urteil vom 28. Januar 1954 IV 255/53 U, BFHE 58, 516, BStB1 III 1954, 109; BFH-Gutachten vom 25. März 1954 IV D 1/53 S, BFHE 58, 749, BStB1 III 1954, 195; BFH-Urteil vom 25. August 1955 IV 510/53 U, BFHE 61, 284, BStBI III 1955, 307; BFH-Urteil vom 3. Juli 1956 I 118/55 U, BFHE 63, 133, BStB1 III 1956, 248; BFH-Urteil vom 21. Mai 1957 I 56/57 U, BFHE 65, 11, BStBI III 1957, 237; BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957, IV 432/56 U, BFHE 66, 414, BStB1 III 1958, 162; BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154, BStB1 III 1958, 331; BFH-Urteil vom 16. September 1958 I 351/56 U, BFHE 67, 492, BStB1 III 1958, 462; BFH-Gutachten vom 26. Januar 1960 I D 1/58 S, BFHE 70, 508, BStB1 III 1960, 191; BFH-Urteil vom 2. Juni 1960 IV 114/58, HFR 1961, 73; BFH-Urteil vom 15. November 1960 I 189/60 U, BFHE 72, 126, BStB1 III 1961, 48; BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 I 93/64, BFHE 97, 350, BStB1 II 1970, 178; BFH-Urteil vom 25. Februar 1986 VIII R 134/80, BFHE 147, 8, BStB1 II 1986, 788; BFH-Urteil vom 18. Januar 1995 I R 44/94, BFHE 177, 61, BStB1 II 1995, 742. A. A. Schreiber (in: Blümich), 5 EStG Rz. 666, wonach sich ein Wahlrecht nicht aus der Rechtspre¬chung ableiten lasse, da diese Entscheidungen betreffe, „in denen es noch keine 5 Abs. 5 Satz 1 entsprechende steuergesetzliche Regelung gab (…).“
Vgl. beispielhaft Bauer (in: Kirchhof/Söhn), 5 EStG Rdnr. F 134;
Knobbe-Keuk (Bilanz-und Unternehmenssteuerrecht, 1993 ), S. 137;
BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154 (159), BStB1 III 1958, 331.
Vgl. Hoffmann (in: Littmann/Bitz/Hellwig), 4, 5 EStG Rn. 804.
Es kann hier dahingestellt bleiben, inwiefern die Wesentlichkeit etwa im Rahmen der sonstigen Pflichtangaben im Anhang gemäß 285 HGB zu interpretieren ist; die Kon¬kretisierung von Ausschüttungsansprüchen regelnde Normen dürfen nicht mit Informa¬tionsnormen verwechselt werden. Aus einer möglichen Bedeutungslosigkeit gering¬fügiger Beträge unter Informationsgesichtspunkten kann man ein Erläuterungs-, nicht aber ein Ansatzwahlrecht begründen: Wenn in einem Unternehmen Rechnungsabgren¬zungsposten in einstelliger Millionenhöhe bei einer Bilanzsumme in Milliardenhöhe gegeben sind, können diese für die Beurteilung des Gesamtbildes von untergeordneter Bedeutung und in diesem Sinne unwesentlich sein; die entsprechende Bilanzposition kann unerläutert bleiben. In Bezug auf die Konkretisierung von Gewinnansprüchen darf ein solcher Betrag indes nicht außer Ansatz bleiben. Zur Bedeutung des Wesent¬lichkeitsprinzips für die Informationsnormen vgl. Ossadnik (Wesentlichkeit, 1993), S. 1763 — 1767.
Vgl. Schreiber (in: Blümich), 5 EStG Rz. 666: „Desgleichen erhalten die Gesetzes¬materialien (…) keine Anhaltspunkte fir die Einräumung eines Wahlrechts.“
Vgl. bereits Manner (Rechnungsabgrenzungsposten, o. J.), S. 4: Die „Nichtbeachtung [der Rechnungsabgrenzungsposten] könnte insbesondere bei Ausscheiden von Gesell¬schaftern oder bei Erbteilungen zu falschen Ergebnissen führen.“
Vgl. allgemein zur (möglichen) Bedeutung des Wesentlichkeitsprinzips im Bilanz¬steuerrecht Hoffmann (Grundsatz der Wesentlichkeit, 1995), S. 1688 — 1689.
Zur Besonderheit von Vereinfachungsprinzipien im Steuerrecht vgl. Tipke/Lang (Steuerrecht, 1991 ), S. 52 — 53.
Vgl. BFH-Beschluß vom 3. Februar 1969 GrS 2/28, BFHE 95, 31 (36, 37), BStB1 II 1969, 291: „Bilanzierungswahlrechte im Steuerrecht stünden auch schwerlich im Ein¬klang mit dem verfassungsrechtlichen Grundsatz der Gleichheit der Besteuerung (…).“ Die Frage der Anwendbarkeit des Wesentlichkeitsprinzips auf Rechnungsabgrenzungs¬posten hat der Große Senat ausdrücklich offen gelassen: „Ob und unter welchen Voraussetzungen das Steuerrecht ausnahmsweise auch handelsrechtliche Wahlrechte anerkennen kann — wie etwa bei jährlich wiederkehrenden Rechnungsabgrenzungs¬posten in geringer Höhe —, braucht der Große Senat im Streitfall nicht zu prüfen (…).”
Vgl. Schreiber (in: Blümich), 5 EStG Rz. 666, wonach „ein Wahlrecht lediglich vor¬dergründig ein Beitrag zur Praktikabilität wäre“.
Vgl. BFH-Urteil vom 28. September 1967 IV R 284/66, BFHE 90, 72, BStBI III 1967, 761. Für den Ansatz von Rückstellungen vgl. BFH-Urteil vom 18. Januar 1995 I R 44/94, BFHE 177, 61 (65), BStB1 II 1995, 742: „Bei unwesentlichem Aufwand besteht nach dieser Rechtsprechung ein Passivierungswahlrecht, das steuerrechtlich als Passi¬vierungsgebot aufzufassen ist.“
Vgl. BFH-Urteil vom 28. September 1967 IV R 284/66, BFHE 90, 72 (74), BStB1 III 1967, 761: „Für einfach zu überblickende Sachverhalte (…) kann dagegen die Ansicht nicht vertreten werden, daß von einer Bilanzierung wegen Geringfügigkeit abgesehen werden könne.“ Vgl. auch Adler/Daring/Schmaltz (Rechnungslegung, 1995), 252 HGB Tz. 128: „Auf der anderen Seite sollte der Grundsatz der Wesentlichkeit (…) nicht dahin mißverstanden werden, Posten oder Beträge, die als solche eindeutig fest¬stehen und keiner weiteren Bewertung mehr bedürfen, nur deshalb wegzulassen, weil sie betragsmäßig ohne größere Bedeutung sind.” Ebenso Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 31. Januar 1996 6 K 11/94, EFG 1996, 531 (533). Lediglich erscheint es sinnvoll, im Rahmen der Informationspflichten für Kapitalgesellschaften auf eine Erläuterung eines geringfügigen Betrages bei den Rechnungsabgrenzungs¬posten zu verzichten, zumindest sofern keine erheblichen Veränderungen gegenüber den Vorperioden stattgefunden haben.
Allenfalls ließe sich anführen, daß sich der aus der Kompliziertheit der Bestimmung des abzugrenzenden Betrages abzuleitende Vereinfachungsgedanke in den Folgepe¬rioden niederschlagen solle: Ein Unternehmen mit neuerworbenen großem Fuhrpark dürfe zwar nicht aufgrund der Vielzahl von Kraftfahrzeugsteuer-und Versicherungs¬zahlungen und des damit verbundenen Berechnungsaufwands auf den Ansatz von Rechnungsabgrenzungsposten verzichten. In den Folgejahren genügten aber einfachere Indikatoren — etwa der Fahrzeugbestand —, um dessen Höhe zu bestimmen; auf die nochmalige (komplexe) Berechnung könne verzichtet werden.
BFH-Urteil vom 30. November 1961 IV 302/58 U, BFHE 74, 212 (221), BStB1 III 1962, 81, alle Zitate.
Schreiber (in: Blümich), 5 EStG Rz. 666.
BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172 (179), BStBI II 1973, 565. A. A. für den Bereich des Rückstellungsansatzes BFH-Urteil vom 18. Januar 1995 I R 44/94, BFHE 177, 61 (65), BStB1 II 1995, 742: „Die,Wesentlichkeit` einer Verpflich¬tung ist nicht nach dem Aufwand für das einzelne Vertragsverhältnis zu beurteilen, sondern nach der Bedeutung der Verpflichtung für das Unternehmen.“
Kropff (in: Gessler/Hefermehl/Eckardt/Kropff), 152 AktG Anm 93. Vgl. auch Adler/ During/Schmaltz (Rechnungslegung, 1957), 131 AktG Tz. 105 (dieser Grundsatz findet sich nicht mehr in den folgenden Auflagen); Glade (Rechnungslegung, 1995), 250 HGB Tz. 9;
Mellerowicz (in: Mellerowicz/Brönner), 131 AktG Anm. 30;
Trumpler (Aktiengesellschaft, 1950), S. 207. A. A. Ahrens (Rechnungsabgrenzungspo¬sten, 1968 ), S. 275;
Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm 1912;
Hüttemann (Rechnungsabgrenzung, 1988 ), Rn. 13.
Vgl. Trumpler (Aktiengesellschaft, 1950 ), S. 207: „Die Posten müssen, einzeln genom¬men, nicht erheblich sein.“
Gadin/Wilhelmi (Aktiengesetz, 1967), 152 AktG Anm. 9.
Insofern zutreffendGlade (Rechnungslegung, 1995), 250 HGB Tz. 68: „Anders als bei aktiven Rechnungsabgrenzungsposten kann nach dem Grundsatz der Vorsicht nicht auf die Passivierung kleiner Abgrenzungsposten verzichtet werden, auch wenn diese sich auf das Jahresergebnis nur unwesentlich auswirken.“
Vgl. beispielsweise Feldgen (in: Küting/Weber, 1986), 250 HGB Rn. 6.
Vgl. Glade (Rechnungslegung, 1995), 250 HGB Tz. 9.
Auf die Möglichkeit der Erläuterung von Rechnungsabgrenzungsposten hat bereits Schilling (Rechnungsabgrenzung, 1936 ), S. 29 hingewiesen: Aus Informationsgesichts¬punkten „wäre eine weitere Aufgliederung der transitorischen und antizipativen Posten mit näheren Angaben nötig. Dabei besteht jedoch die Gefahr, daß durch eine so weit¬gehende Aufteilung die Übersichtlichkeit der Bilanz gestört wird. Dies wird vermie¬den, wenn man (…) die Rechnungsabgrenzungsposten im Geschäftsbericht eingehend erläutert.“ Vgl. auch Ahrens (Rechnungsabgrenzungsposten, 1968), S. 275, der auf die sich aus 160 Abs. 2 AktG 1965 ergebenden Erläuterungspflichten verweist.
Vgl. Beisse (Rechnungsabgrenzung, 1995 ), S. 67: „Doch die glatte Fassade täuscht.“
Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 50. Zur Subsidiarität der Rechnungsab¬grenzungsposten vgl. auch Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm. 1914, 1917. A. A. Hüttemann (Rechnungsabgrenzung, 1988), Rn. 11.
Vgl. die Begründung im Regierungsentwurf zu 151 Abs. 9 AktG bei Kropff (Aktien¬gesetz, 1965 ), S. 237: „Die antizipativen Posten sind in Wahrheit Forderungen oder Verbindlichkeiten und sollten daher als solche ausgewiesen werden.“ Kritisch dazu Mellerowicz (in: Mellerowicz/Brönner), 152 AktG Anm. 87.
Vgl. Glade (Rechnungslegung, 1995), 250 HGB Tz. 9: „Aus Gründen der Bilanz¬klarheit sollen Rechnungsabgrenzungsposten jedoch möglichst klein gehalten werden, z. B. Mietvorauszahlungen für mehrere Jahre unter den sonstigen Vermögensgegen¬ständen oder sogar als Sonderposten ausgewiesen werden.“ Vgl. auch Kropff (in: Gess¬ler/Hefermehl/Eckardt/Kropf)), 152 AktG Anm 93; Trumpler (Aktiengesellschaft, 1950 ), S. 207.
Zur Unterscheidung von Rückstellungen und passiven (antizipativen) Rechnungsab¬grenzungsposten ist im Schrifttum teilweise auf inhaltliche Kriterien verzichtet worden, etwa wenn Schütz (Rechnungsabgrenzungsposten, 1958 ), S. 57 unter anderem anführt: „Rückstellungen machen immer runde glatte Beträge aus, während die Rech¬nungsabgrenzungsposten auf dem Pfennig genau ausgewiesen werden können.“
Vgl. BFH-Urteil vom 16. Mai 1957 IV 82/56 U, BFHE 65, 282, BStB1 III, 1957, 342. Vgl. auch BFH-Urteil vom 15. Dezember 1953 I 119/53 U, BFHE 58, 313 (314), BStBI III 1954, 33, wonach „die Begriffe,Rückstellung` und,Rechnungsabgrenzung` ineinander übergehen (…). Im Ergebnis ist dies jedoch ohne Bedeutung.“
Vgl. BFH-Urteil vom B. Oktober 1987 IV R 18/86, BFHE 151, 153, BStBI II 1988, 57; BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 153/86, BFHE 163, 146, BStBI II 1991, 479; BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69, BStBI II 1992, 488; BFH-Urteil vom 20. Januar 1993 I R 115/91, BFHE 170, 234, BStB1 II 1993, 373.
Vgl. oben Fußn. 4.
Kropff (in: Gessler/Hefermehl/Eckardt/Kropff), 152 AktG Anm. 91.
BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U, BFHE 76, 14 (16), BStB1 III 1963, 7. Zuvor hatte der erkennende Senat ausgeführt, daß „Aufwendungen grundsätzlich dem Jahr zugerechnet werden, zu dem sie wirtschaftlich gehören und mit dessen Ertrag sie wirtschaftlich zusammenhängen. (…) Entsprechendes muß umgekehrt für die perio¬disch zutreffende Abgrenzung von Einnahmen gelten.“
Döllerer (Bilanzierung, 1974 ), S. 1542.
Vgl. oben Fußn. 577.
BFH-Urteil vom 7. November 1963 IV 396/60 S, BFHE 78, 311 (313), BStB1 III 1964, 123. Vgl. auch BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U BFHE 76, 14 (15), BStB1 III 1963, 7, wonach „Aufwendungen grundsätzlich dem Jahr zugerechnet wer¬den, zu dem sie wirtschaftlich gehören und mit dessen Ertrag sie wirtschaftlich zusam¬menhängen. (…) Entsprechendes muß umgekehrt für die periodisch zutreffende Ab¬grenzung von Einnahmen gelten.“
BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191 (192), BStB1 III 1967, 607. Der Bundesfinanzhof bezeichnet 152 Abs. 9 AktG 1965 ausdrücklich lediglich als Klarstellung der Vorschrift des 131 Abs. 1 A IV, B VI AktG 1937.
Vgl. auch BFH-Urteil vom 28. Januar 1954 IV 255/53 U, BFHE 58, 516 (523), BStB1 III 1954, 109, wonach „in der Regel“ die Rechnungsabgrenzung Anwendung finde bei Vorauszahlungen wie „Zinsen, Mieten, Pachten, Versicherungsprämien und der¬gleichen (…)”. Hervorhebung durch den Verfasser.
BFH-Urteil vom 15. Februar 1955 I 54/54 U, BFHE 60, 448 (451), BStBI III 1955, 172. Eine Ausnahme bildeten im Rahmen des Steuerrechts explizite gesetzliche Bestimmungen, so etwa gewerbesteuerliche Verlustvorträge gemäß IOa GewStG.
Vgl. Plückebaum (Betrachtung, 1970 ), S. 258, 259: „Nach der vorerwähnten Recht¬sprechung des BFH liegt der Anwendungsbereich der Rechnungsabgrenzungsposten hauptsächlich auf dem Gebiet bestimmter gegenseitiger Verträge. Welche anderen Anwendungsfälle denkbar sind, erwähnt der BFH nicht. Ich möchte meinen, daß immer dann, wenn wirtschaftlich eine ähnliche Situation besteht wie bei Vorleistungen aus gegenseitigen Verträgen, Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden sind.“ Hervor¬hebungen gegenüber dem Original verändert.
Zur Entwicklung des Gegenleistungsbegriffs in der Rechtsprechung des Bundes¬finanzhofes vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 67.
BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (324), BStBI II 1968, 80.
Das vom BFH etwa in seinem Urteil vom 12. Juli 1967 I 204/64, BFHE 90, 122 (125), BStBI III 1967, 781 betonte „Primat des bürgerlichen Rechts vor dem Steuerrecht“ darf nicht mißverstanden werden. Zwar dürfe, sofern „eine steuerliche Vorschrift an einen Rechtsbegriff des bürgerlichen Rechts oder des Handelsrechts anknüpft (…), die wirtschaftliche Betrachtungsweise grundsätzlich nicht dazu führen, den rechtlichen Inhalt solcher Begriffe abweichend vom bürgerlichen Recht oder Handelsrecht zu be¬stimmen” (BFH-Urteil vom 24. Februar 1959 I 197/58 U, BFHE 68, 529 (530), BStBI III 1959, 201; vgl. auch BFH-Urteil vom 5. Dezember 1961 I 106/60 U, BFHE 74, 138 (139), BStB1 III 1962, 52), denn das „Steuerrecht ist ein Bestandteil der allgemeinen Rechtsordnung“ (BFH-Urteil vom 23. Juli 1957 I 50/55 U, BFHE 65, 189 (191), BStBI III 1957, 306). Es darf jedoch nicht übersehen werden, daß der wirtschaftlichen Betrachtungsweise als juristischer Auslegungsmethode die Aufgabe zukommt, „einen wirtschaftlichen Vorgang rechtlich einheitlich zu würdigen” (ebd.). Mithin obliegt es gerade der Rechtsprechung zu bestimmen, inwiefern steuerrechtliche Tatbestände an zivilrechtliche Begriffe anknüpfen und das von den Vertragspartnern tatsächlich Gewollte zu ergründen, wobei „zunächst davon ausgegangen werden [muß], daß alle Beteiligten (…) die Vertragsgestaltung gerade nicht zum Schein, sondern als sehr ernst¬haft gewollt gewählt haben“ (BFH-Urteil vom 20. Oktober 1965 II 119/62 U, BFHE 83, 545 (548), BStBI III 1965, 697). Hinzu kommt, daß aus der Zurückdrängung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise in einzelnen Steuerrechtsgebieten - vgl. BFH-Urteil vom 30. Juni 1960 II 254/57 U, BFHE 71, 266 (268), BStB1 III 1960, 348: „Das Erbschaftsteuerrecht ist auf dem Erbrecht des BGB aufgebaut (…), infolgedessen kann sich eine Erbschaftsteuer nur auf Grund rechtlicher Beurteilung ergeben; es gibt keine Erbschaft im wirtschaftlichen Sinn.” - nicht auch auf eine formatrechtliche Betrach¬tungsweise im Bilanzsteuerrecht geschlossen werden darf.
BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (323), BStB1 II 1968, 80.
Vgl. Böcking (Verbindlichkeitsbilanzierung, 1994 ), S. 107–109, S. 170–171, S. 178–179, S. 203–206;
Moxter (Bilanzlehre II, 1986 ), S. 26. ders. (Bilanzrechtsprechung, 1985), S. 49–50.
BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (324), BStBI II 1968, 80.
Vgl. zur Bilanzierung von Kulanzrückstellungen BFH-Urteil vom 31. Mai 1954 IV 549/53 U, BFHE 59, 35, BStB1 III 1954, 222; BFH-Urteil vom 29. Mai 1956 I 224/55 U, BFHE 63, 40, BStB1 III 1956, 212; BFH-Urteil vom 20. November 1962 I 242/61 U, BFHE 76, 307, BStB1 III 1963, 113.
BFH-Urteil vom 28. Januar 1954 IV 255/53 U, BFHE 58, 516 (522), BStBI III 1954, 109. Vgl. auch die die dynamische Bilanzauffassung betonenden Urteile des Bundes¬finanzhofes in Fußn. 577.
BFH-Urteil vom 30. November 1961 IV 302/58 U, BFHE 74, 212 (218), BStBI III 1962, 81, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 9. Oktober 1962 I 167/62 U, BFHE 76, 16 (16, 17), BStB1 III 1963, 7. Vgl. bereits RFH-Urteil vom 26. Januar 1939 III 132/37, RFHE 46, 106, RStB1 1939, 553; RFH-Urteil vom 26. September 1939 I 422/38, RFHE 47, 302, RStB1 1940, 34; RFH-Urteil vom 12. Februar 1941 VI 303/40, RStB1 1941, 499; RFH-Urteil vom 29. Januar 1942 III 39/41, RStB1 1942, 499.
BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154 (157), BStBI III 1958, 331.
BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160 (164), BStBI III 1958, 333.
Einen solchen, allerdings aktiven „Progressions-Rechnungsabgrenzungsposten“, mag man in dem BFH-Urteil vom 13. August 1957 I 18/57 U, BFHE 65, 304, BStB1 III 1957, 349 als gegeben ansehen. Um einen Kreditvertrag mit einer Bank X abschließen zu können, hatte der Steuerpflichtige die Bank A zur Übernahme und zum Verkauf von Pfandbriefen beauftragt. Dabei entstanden Verkaufsverluste in Höhe von 100 000 DM. Der Bundesfinanzhof entschied: „Wenn es sich bei dem Betrag von 100 000 DM auch nicht um ein Abgeld (Danmum) im engeren Sinn handelt (…), so wirkt die Belastung doch für die Beschwerdeführerin als zusätzlicher Aufwand für die Erlangung des Kredits und steht daher im wirtschaftlichen Ergebnis einem Abgeld gleich. Es wider¬spräche der dynamischen Bilanzbetrachtung und verzerrte das Bilanzbild, den Betrag von 100 000 DM als Aufwand im Jahre 1952 zu behandeln (…).” Vgl. auch BFH-Urteil vom 16. Dezember 1964 I 387/61 U, HFR 1965, 310; BFH-Urteil vom 29. Juni 1967 IV 131/63, BFHE 89, 377, BStB1 III 1967, 670, wohl aber nur die Abgrenzung der sich aus dem Darlehensvertrag ergebenden Anschaffungsnebenkosten betreffend. Anders als bei Abgrenzung von Bürgschaftsgebühren (vgl. BFH-Urteil vom 27. Januar 1966 IV 31/63, BFHE 85, 164, BStB1 III 1966, 271; BFH-Urteil vom 19. Januar 1978 IV R 153/72, BFHE 124, 320, BStB1 II 1978, 262) war eine zeitbezogene Vorleistung des Steuerpflichtigen und eine noch nicht erbrachte Gegenleistung des Vertrags¬partners nicht gegeben. Entsprechend hat der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 4. März 1976 IV R 78/72, BFHE 121, 318, BStB1 II 1977, 380 - unter Berufung auf eine durch das Inkrafttreten des Aktiengesetzes 1965 geänderte Rechtslage - entschie¬den, daß derartige an Dritte geleistete Vermittlungsprovisionen nicht über die Dar¬lehenslaufzeit zu verteilen sind.
BFH-Urteil vom 3. Mai 1967 I 111/64, BFHE 88, 498 (503), BStBI III 1967, 464, beide Zitate. Diesem Urteil lag die Rechtsgrundlage vor Inkrafttreten des Aktienge¬setzes 1965 zugrunde.
Eine solche muß explizit vertraglich vereinbart worden sein, vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 IV 175/65, BFHE 98, 25 (27), BStBI II 1970, 315. Erhält der Han¬delsvertreter eine Entschädigung für „die Verpflichtung zum Unterlassen des Wettbe¬werbs, so ist diese durch den Ansatz eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens auf den Zeitraum der fortbestehenden Leistungsverpflichtung zu verteilen.
Man wird nicht den Einwand gelten lassen können, das Kriterium der bestimmten Zeit habe erst durch das Aktiengesetz 1965 beziehungsweise das Einkommensteuerände¬rungsgesetz 1969 seine gesetzliche Grundlage gefunden; es sei insofern auf den vor¬liegenden Sachverhalt noch gar nicht anwendbar gewesen. Im BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191, BStB1 III 1967, 607 hat der erkennende Senat ausdrücklich hervorgehoben, daß der Formulierung des Aktiengesetzes 1965 lediglich klarstellende Bedeutung zukomme. Vgl. auch BFH-Urteil vom 19. Januar 1972 I 114/65, BFHE 104, 422 (432), BStB1 II 1972, 392; BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172 (179), BStB1 II 1973, 565; BFH-Urteil vom 24. März 1976 I R 139/73, BFHE 118, 453 (455), BStBI II 1976, 450.
BFH-Urteil vom 16. Mai 1957 IV 82/56 U, BFHE 65, 282 (284, 285), BStBI III 1957, 342.
BFH-Urteil vom 16. Mai 1957 IV 82/56 U, BFHE 65, 282 (284, 285), BStBI III 1957, 342, beide Zitate.
Vgl. Schmidt, H. (Wirtschaftsgut, 1971 ), S. 564: „Die Entscheidungen hängen aber nicht davon ab, daß die dynamische Bilanzauffassung in reiner Form angewendet wird. Auch wenn man den [positiven und negativen] Wirtschaftsgutbegriff als Korrektiv ver¬wendet, kommt man zu den gleichen Ergebnissen.“
BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U, BFHE 76, 14 (16), BStB1 III 1963, 7, alle Zitate.
Döllerer (Rechtsprechung, 1964 ), S. 98.
Vgl. auch Grieger (Anmerkung, 1963 ), S. 76;
Littmann (Steuerbilanz, 1964 ), S. 85 spricht von einer „Fehlentscheidung“, wobei allerdings unklar bleibt, inwiefern die Kritik die Anwendung der Ertragsrealisierungs¬grundsätze betrifft oder lediglich die Ausweisfrage des Passivpostens, das heißt ob nicht statt des passiven Rechnungsabgrenzungspostens eine Rückstellung zu bilden gewesen wäre. A. A. Jebens (Wettbewerbsverbot, 1968), S. 503. Danach lag dem Sachverhalt „ein unbefristetes Wettbewerbsverbot gekoppelt mit periodischen, an einem bestimmten Zeitpunkt endenden Zahlungen zugrunde. Das befristete Zahlungs¬versprechen wurde durch eine einmalige Abfindung teilweise abgelöst.” Aufgrund der fortlaufenden Pflicht zur Unterlassung bestehe eine Passivierungspflicht.
Vgl. BFH-Urteil vom 4. September 1962 I 198/61 U, BFHE 76, 14 (16), BStBI III 1963, 7: „Es handelt sich wirtschaftlich und rechtlich um eine Vereinbarung zur Aus¬schaltung des Wettbewerbs.“
BFH-Urteil vom 26. Mai 1965 I 84/63 U, BFHE 82, 645 (648), BStB1 III 1965, 480.
Ausdrücklich diese Auffassung vertretend BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443, BStB1 II 1983, 572.
Vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 152: „Das formale Abstellen allein auf die,bestimmte Zeit’ will keinen rechten Sinn ergeben.“
Selbst der später formalrechtlich argumentierende Bewertungssenat hebt in seinem BFH-Urteil vom 5. November 1954 III 9/54 S, BFHE 59, 447 (449), BStBI III 1954, 381 hervor: „Andererseits verbietet die wirtschaftliche Betrachtungsweise, solche Schulden und Lasten als abzugsfähig anzuerkennen, die zwar formell rechtsgültig übernommen sind, aber am Stichtag keine ernst zu nehmende Belastung bedeuten.“
BFH-Urteil vom 26. Mai 1965 I 84/63 U, BFHE 82, 645 (649), BStBI III 1965, 480.
BFH-Urteil vom 26. Mai 1965 I 84/63 U, BFHE 82, 645 (648), BStB1 III 1965, 480, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 17. Juli 1974 I R 195/72, BFHE 113, 115 (119), BStB1 II 1974, 684. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (324), BStB1 II 1968, 80; BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191 (193), BStBI III 1967, 607; BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172, BStB1 II 1973, 565; BFH-Urteil vom 26. Mai 1976 I R 80/74, BFHE 119, 261 (264), BStBI II 1976, 622; BFH-Urteil vom 4. Mai 1977 I R 27/74, BFHE 123, 20 (26), BStB1 II 1977, 802; BFH-Urteil vom 26. Juni 1979 VIII R 145/78, BFHE 128, 243 (245), BStB1 II 1979, 625; BFH-Urteil vom 12. August 1982 IV R 184/79 BFHE 136, 280 (283), BStB1 II 1982, 696; BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (42), BStBI II 1983, 132; BFH-Urteil vom 24. August 1983 I R 16/79, BFHE 140, 167
), BStB1 II 1984, 273; BFH-Urteil vom B. Oktober 1987 IV R 18/86, BFHE 151, 153 (160), BStB1 II 1988, 57; BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (42), BStBI II 1988, 592.
Vgl. Adler/Daring/Schmaltz (Rechnungslegung, 1987 ), 250 HGB Tz. 114: „Zu wel¬chem Zeitpunkt der Ertrag als verwirklicht gilt, hängt grundsätzlich davon ab, wann die Gegenleistung für die erhaltene Einnahme erbracht wird. Die Gegenleistung kann in einem Tun, Dulden oder Unterlassen bestehen.“
Döllerer (Aktienrecht, 1969 ), S. 336.
So aber Bauer (in: Kirchhof/Söhn), 5 EStG Rdnr. F 89: Die zeitliche Zuordnung richte „sich danach, welche Leistungen in einem synallagmatischen Austausch¬verhältnis stehen. Somit ist allein eine rechtliche Sicht maßgebend.“ Hervorhebung im Original. Dagegen die rechtliche Leistungsbezogenheit betonend, daß zivilrechtliche Synallagma aber ablehnend Hoffmann (in: Littmann/Bitz/Hellwig), 4, 5 EStG Rn. 941: „Dagegen bedarf es für den rechtlichen Zusammenhang nicht unbedingt eines gegenseitigen, schuldrechtlichen Vertrages iSd 320 ff. BGB, wohl aber einer gegen¬seitigen Zweckbindung der Leistung und der Gegenleistung aneinander (…).” Im Original teilweise hervorgehoben.
Vgl. Döllerer (Bilanzierung, 1974), S. 1543; Moxter (Wechseldiskonturteil, 1995), S. 1998.
Vgl. BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322, BStB1 II 1968, 80.
Vgl. BFH-Urteil vom 26. Mai 1965 I 84/63 U, BFHE 82, 645, BStB1 III 1965, 480.
BFH-Urteil vom 24. August 1956 I 73/56 U, BFHE 63, 328 (330), BStB1 III 1956, 323.
BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (418), BStB1 III 1958, 162. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Juli 1956 I 32/55 U, BFHE 63, 181 (182), BStBI III 1956, 268; BFH-Urteil vom 13. August 1957 I 46/57 U, BFHE 65, 307 (309), BStBI III 1957, 350; BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154 (159), BStB1 III 1958, 331; BFH-Urteil vom 9. Oktober 1962 I 167/62 U, BFHE 76, 16 (18), BStB1 III 1963, 7.
Vgl. BFH-Urteil vom 28. Januar 1954 IV 255/53 U, BFHE 58, 516 (523, 524), BStB1
III 1954, 109: „Auch für die Anwendung des Begriffs der Rechnungsabgrenzung muß eine Grenze gezogen werden; sie kann nur dort liegen, wo zwischen vorhergebrachtem Aufwand und Ertrag in einer späteren Rechnungsperiode bei objektiver Betrachtung ein erkennbarer ursächlicher wirtschaftlicher Zusammenhang besteht.“ Hervorhebung durch den Verfasser. Vgl. auch BFH-Urteil vom 25. August 1955 IV 510/53 U, BFHE 61, 284 (286), BStBI III 1955, 307, wonach „das Handelsrecht bei der Bilanzierung von den Grundsätzen der Vorsicht geleitet” wird; BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957
IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (417), BStB1 III 1958, 162; BFH-Urteil vom 17. April 1962 I 180/61 U, BFHE 75, 104 (107), BStB1 III 1962, 307.
Sofern das BFH-Urteil vom 20. November 1969 IV R 3/69, BFHE 97, 418 (420), BStBI II 1970, 209 betont, das „Verteilungs-und daher Aktivierungsgebot“ treffe „um so mehr zu, wenn es sich um einen echten Rechnungsabgrenzungsposten im Rahmen eines Dauernutzungsverhältnisses (hier Kapitalnutzung) handelt”, darf dies nicht in dem Sinne mißverstanden werden, für den Ansatz von Rechnungsabgrenzungsposten sei generell ein Verteilungsbedürfnis maBgeblich; der Bundesfinanzhof hatte lediglich über die dem Ansatz nachgelagerte Frage der (Folge-)Bewertung eines Disagio zu ent¬scheiden und rekurrierte hierfür auf 7 EStG.
Vgl. oben Fußn. 4.
Vgl. Kropff (in: Gessler/Hefermehl/Eckardt/Kropfj`), 152 AktG Anm. 91.
Vgl. Hüttemann (Rechnungsabgrenzung, 1988 ), Rn. 66.
Vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1958 I 27/57 U, BFHE 66, 677 (679), BStBI III 1958, 260: „Denn die Rechnungsabgrenzung kann sich nur auf Wirtschaftsgüter positiver oder negativer Art (Vermögenswerte oder Schulden) in dem oben erörterten weiten Sinn beziehen.“
BFH-Urteil vom 16. Mai 1957 IV 82/56 U, BFHE 65, 282 (285), BStB1 III 1957, 342. Vgl. auch BFH-Urteil vom 15. Februar 1955 I 54/54 U, BFHE 60, 448, BStB1 III 1955, 172.
Gleichfalls auf 6 EStG rekurierend beziehungsweise die Identität von Rechnungsab¬grenzungsposten und Wirtschaftsgütern bejahend: BFH-Urteil vom 13. August 1957 I 46/57 U, BFHE 65, 307 (308, 309), BStB1 III 1957, 350; BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154 (159), BStB1 III 1958, 331; BFH-Urteil vom 9. Oktober 1962 I 167/62 U, BFHE 76, 16 (18), BStB1 III 1963, 7. Besonders weit¬gehend und sogar die Abzinsung eines Aktivpostens „Mietvorauszahlungen“ zulassend BFH-Urteil vom 12. Mai 1959 I 215/58 U, BFHE 69, 20 (21), BStB1 III 1959, 268. Ausdrücklich der Auffassung des I. Senats, wonach die (aktive) Rechnungsabgrenzung ein Wirtschaftsgut voraussetze, widersprechend BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (417), BStBI III 1958, 162; BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160 (165), BStBI III 1958, 333.
BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191 (194), BStBI III 1967, 607, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (324), BStB1 II 1968, 80. Dem zugrundeliegenden Sachverhalt wurde eine lineare Aufteilung der Einnahme nicht gerecht. „Es ist vielmehr davon auszugehen, daß der Umfang der zu erbrin¬genden Leistungen sich mit zunehmendem zeitlichen Abstand von der Vereinnahmung der Vergütung verringert.“ Ebenda. Vgl. auch Döllerer (Bilanz, 1968), S. 640: „Der Bundesfinanzhof hat damit der schuldrechtlichen Betrachtung den Vorrang vor einer betriebswirtschaftlichen, auf die Kostenrechnung bezogenen Betrachtung eingeräumt.”
Zum Anwendungsbereich des Höchstwertprinzips vgl. BFH-Urteil vom 7. August 1951 I 38/51 U, BFHE 55, 471 (474), BStB1 III 1951, 190; BFH-Urteil vom 12. De¬zember 1951 I 102/51 U, BFHE 56, 82 (83), BStB1 III 1952, 33; BFH-Urteil vom 12. März 1964 IV 456/61 U, BFHE 80, 138 (140), BStB1 III 1964, 525; BFH-Urteil vom 4. März 1976 IV R 78/72, BFHE 121, 318 (320), BStB1 II 1977, 380; BFH-Urteil vom 31. Januar 1980 IV R 126/76, BFHE 130, 372 (374), BStB1 II 1980, 491; BFH-Urteil vom 15. November 1990 IV R 103/89, BFHE 162, 567 (568), BStBI II 1991, 228. Allgemein zum Höchstwertprinzip vgl. Ballwieser (Anschaffungs-und Höchst¬wertprinzip, 1992), mit Darstellung und Würdigung der in den gängigen Bilanzrechts¬kommentaren vertretenen Auffassungen und Moxter (Rückstellungen, 1989 ).
Vgl. Döllerer (Grundsätzliches, 1975 ), S. 293, 294: „Der (…) Satz, die Bilanz im Rechtssinne sei keine Kostenrechnung darf nicht zum dem Mißverständnis verleiten, daß Kosten im Bilanzrecht keine Rolle spielten. (…) Über die Frage der Bewertung gelangen die Kosten auch in den Posten,Rückstellungen`.“ Ders. (Rechtsprechung, 1983), S. 408, 409: „So richtig es ist, daß nicht die Kostenrechnung, sondern das Schuldverhältnis bestimmend ist für Rechnungsabgrenzungsposten, wird man doch — oder gerade deshalb — auf den Kostenverlauf dann Rücksicht nehmen müssen, wenn er als Element der Preisgestaltung Vertragsinhalt geworden ist.”
BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191 (192), BStB1 III 1967, 607. Zustimmend Deppe (Kreditgebühren, 1970 ), S. 246: „Denn die entscheidende Überle¬gung des BFH in seinem Urteil liegt allein darin, daß er die Ertragsperiodisierung aus¬schließlich vom Ausmaß der bereits erbrachten Leistung abhängig macht und er diese erbrachte Leistung nicht verwechselt mit bereits entstandenen Ausgaben bzw. verbin¬det mit der Periodisierung von Aufwand.“ Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322 (324), BStBI II 1968, 80. Es seien „nicht die Unkosten abzu¬grenzen, die in künftigen Jahren noch anfallen und aus der vereinnahmten Vergütung zu bestreiten sind.”
RFH-Urteil vom 31. März 1942 III 75/41, RFHE 51, 314, RStB1 1942, 770 (771). Das Urteil ist insofern von allgemeiner Bedeutung, als es einerseits die Regeln der Betriebswirtschaftslehre für die Bilanzierung als maßgeblich betrachtet, andererseits hervorhebt: „Gerade die Handelsbilanzen werden besonders sorgfältig unter dem Gesichtspunkt des Gläubigerschutzes aufgestellt.“ Einen möglichen Gegensatz scheint das Gericht darin nicht zu sehen.
Vgl. auch RFH-Urteil vom 15. Dezember 1938 III 305/38, RStB1 1939, 207.
Vgl. auch Abschn. 29 Abs. 2 VStR 1940, welcher den vollen Ansatz transitorischer Aktivposten bei der Ermittlung des Betriebsvermögens verlangte, „weil er nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und damit nach der Verkehrsauffassung den Gesamtwert des Unternehmens erhöht.“
Vgl. RFH-Urteil vom 15. Dezember 1938 III 305/38, RStB1 1939, 207. Danach gibt es einen „allgemeinen Grundsatz der Rechtsprechung (…), daß im Steuerrecht nicht der rechtliche, sondern der tatsächliche Bestand einer Forderung oder Schuld maßgebend ist.“ Der zivilrechtliche Bestand einer Schuld ist nach der Rechtsprechung des Reichs¬finanzhofes auch im Bewertungsrecht weder notwendig (vgl. auch RFH-Urteil vom
B. Januar 1937 III A 192/36, RFHE 41, 20 (21), RStB1 1937, 347; RFH-Urteil vom 10. Februar 1938 211/37, RStB1 1938, 531), noch hinreichend, sofern es an einer wirt¬schaftlichen Belastung fehlt (vgl. RFH-Urteil vom 17. Dezember 1931 III A 655/30, RStBI 1932, 328; RFH-Urteil vom 21. Januar 1932 III A 562/30, RStBI 1932, 964; RFH-Urteil vom 11. Februar 1937 III A 201/36, RStB1 1937, 603; RFH-Urteil vom 24. November 1938 III e 64/38, RStBI 1939, 496 ).
RFH-Urteil vom 7. November 1940 III 264/39, RFHE 49, 272, RStB1 1941, 78.
Vgl. RFH-Urteil vom 7. November 1940 III 264/39, RFHE 49, 272, RStBI 1941, 78 (79): „Die Aktivierung solcher Ausgaben ist betriebswirtschaftlich für die Zwecke der Rechnungsabgrenzung notwendig. Sie ist aber auch für die steuerliche Bewertung des Betriebsvermögens geboten.“
RFH-Urteil vom 7. November 1940 III 264/39, RFHE 49, 272, RStBI 1941, 78 (79).
Vgl. auch das zur bilanziellen Behandlung von Abraumvorrat und Abraumrückstand ergangene BFH-Urteil vom 26. Juni 1951 I 54/51 S, BFHE 55, 517 (519), BStBI III 1951, 211: „Die Entscheidung ist zwar in einer Einheitswertsache ergangen. Ihre Grundsätze gelten aber auch für die Gewinnermittlung.“
BFH-Urteil vom 19. Dezember 1957 IV 432/56 U, BFHE 66, 414 (417), BStB1 III 1958, 162, beide Zitate; wortgleich Baier/Fähnrich (Betriebsprüfung, 1955 ), S. 364.
BFH-Urteil vom 5. November 1954 III 9/54 S, BFHE 59, 447 (449), BStBI III 1954, 381.
Ebenda, mit ausdrücklichem Verweis auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes.
Vgl. Peusquens (Bewertung, 1977), S. 1542.
BFH-Urteil vom 17. Januar 1964 III 347/60 U, BFHE 79, 1 (3), BStB1 III 1964, 234. Vgl. Döllerer (Rechtsprechung, 1973 ), S. 339: „Die Steuerpflichtigen dürfen sich nicht darauf verlassen, daß passive Rechnungsabgrenzungsposten in ihrer Ertragsteuerbilanz auch stets als abzugsfähige Betriebsschulden nach dem Bewertungsgesetz anerkannt werden.“
BFH-Urteil vom 17. Januar 1964 III 347/60 U, BFHE 79, 1 (2), BStBI III 1964, 234.
Vgl. BFH-Urteil vom 13. Mai 1958 I 290/56 U, BFHE 67, 154, BStB1 III 1958, 331; BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160, BStBI III 1958, 333. Änderung der Rechtsprechung im Sinne eines Aktivierungsverbotes durch BFH-Urteil vom 19. Juni 1973 I R 206/71, BFHE 110, 116, BStB1 II 1973, 774 und BFH-Urteil vom 24. März 1976 I R 139/73, BFHE 118, 453, BStB1 II 1976, 450. Zur Rechtspre¬chungsentwicklung und der daran geäußerten Kritik vgl. insbesondere Döllerer (Akti¬vierungswelle, 1980 ), S. 1333–1334.
A. A. Lammsfuss (Einheitsbewertung, 1959 ), S. 495, der, ausgehend von den zum Ertragsteuerrecht ergangenen Urteilen, die Aktivierungspflicht eines Rechnungsab¬grenzungspostens in der Vermögensaufstellung fordert: „Die Tatsache, daß der Miet¬oder Prämienforderung ein zweiseitig verpflichtender bürgerlich-rechtlicher Vertrag, der Steuerforderung aber ein hoheitliches Rechtsverhältnis zugrunde liegt, ist für die wirtschaftlich-finanzielle Betrachtung ohne Bedeutung.“ Die Gegenposition vertritt Becker, W. (Stellungnahme, 1959), S. 496: „Im Hinblick auf diese grundsätzlichen Überlegungen kann mE die vermögensteuerrechtliche Beurteilung der Umsatzsteuer¬zahlungen auf Anzahlungen nur zu einer Verneinung der Behandlung als Wirt¬schaftsgut in der Vermögensaufstellung führen.”
Eine ähnliche Rechtsprechungsdivergenz ergab sich bei der Behandlung der An¬sprüche auf Umsatzsteuervergütungen. Während der Ertragsteuersenat in seinem BFH-Urteil vom 28. September 1967 IV 291/65, BFHE 90, 69, BStBI III 1967, 763 die Aktivierung unabhängig vom zivilrechtlichen Bestehen des Anspruchs verlangte, war gemäß dem BFH-Urteil vom 14. März 1969 III R 55/68, BFHE 95, 551, BStB1 II, 1969, 482 der Ansatz eines Aktivpostens bei der Einheitswertfeststellung des Betriebs¬vermögens unzulässig; maßgeblich sei dessen (spätere) rechtliche Entstehung. Auch den in der Ertragsteuerbilanz angesetzten aktiven Rechnungsabgrenzungsposten für vorausbezahlte Kraftfahrzeugsteuer hat der Bewertungssenat bei der Einheitsbewer¬tung des Betriebsvermögens - anders als vorausbezahlte Prämien für die Kraftfahr¬zeugversicherung - nicht zugelassen; vgl. BFH-Urteil vom 10. Juli 1970 III R 112/69, BFHE 110, 111 (113), BStB1 II 1970, 779.
Vgl. Gürsching/Stenger (Kommentar), 103 BewG a.F. Anm. 101: „Rechnungsab¬grenzungsposten, die ausschließlich zum Zwecke der Periodenabgrenzung gebildet worden sind, ohne daß ein Anspruch oder eine Schuld dahintersteht, stellen keine ab¬zugsfähige Schuld dar (…).“ Im Original teilweise hervorgehoben. Vgl. auch Knobbe¬Keuk (Bilanzrecht, 1989), S. 757, 762; Troll (Vermögensbewertung, 1956 ) S. 223–224.
Vgl. Everding (Begriff, 1959 ), Sp. 176: „(…) von der überwiegenden Meinung für nicht zutreffend, zumindest nicht praktikabel gehaltenen Ergebnis (…).“ Friedrich (Aktivierung, 1958), S. 924: „Deshalb muß die Rechtsprechung zurückgeführt werden zu dem richtigen Ausgangspunkt: Der Prüfung der Aktivierbarkeit nach den handels¬rechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung.” Jakob (Rechnungsabgrenzungsposten, 1959), S. 306: „Die Aktivierung der Umsatzsteuer auf Anzahlungen unter den Rechnungsabgrenzungsposten widerspricht den handelsrecht¬lichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (…).“ Kühn (Umsatzsteuer, 1958), S. 1016: „Diese Entscheidungen des Bundesfinanzhofes fordern in ungewöhnlichem Maße zur Kritik heraus (…).” Littmann (Grundsätze, 1964), S. 654: „(…) meines Erach¬tens nicht zutreffende Entscheidung des IV. Senates (…).“ Mutze (Aktivierung, 1960), S. 206: „Diese Entwicklung ist nicht gutzuheißen.” Paulick (Einfluß, 1966), S. 185: „(…) ist das Urteil auch deswegen bedenklich (…).“ Putz (Rechnungsabgrenzung, 1968), S. 32: „(…) ist festzustellen, daß die Umsatzsteuer auf Anzahlungen nicht zu den Posten gehört, die als transitorische Rechnungsabgrenzungsposten zur Ermittlung des richtigen Periodengewinns in die Bilanz einzustellen sind.” Waldner (Wirtschafts¬gut, 1958), S. 1055: „Die beiden Umsatzsteuerurteile (…) begegnen nach alledem ernsten Bedenken.“ Im Original teilweise hervorgehoben.
Zum den Ansatz zivilrechtlich entstandener Schulden eingrenzenden, den Passiven¬ansatz aber nicht ausweitenden Begriff der wirtschaftlichen Last im Bewertungsrecht vgl. Peusquens (Bewertung, 1977), S. 1541–1542.
Vgl. auch BFH-Urteil vom 26. Mai 1972 III R 23/70, BFHE 106, 105 (107), BStBl II 1972, 668, wonach sowohl rechtlich als auch wirtschaftlich - eine lediglich der Höhe nach unbestimmte - Verpflichtung“ bestehen müsse. Hervorhebung im Original. Vgl. auch BFH-Urteil vom 25. November 1983 III R 25/82, BFHE 139, 422 (423), BStB1 II 1984, 51.
Vgl. BFH-Urteil vom 17. August 1967 IV 285/65, BFHE 90, 322, BStBI II 1968, 80.
BFH-Urteil vom 24. Januar 1969 III 198/65, BFHE 95, 111 (113), BStB1 II 1969, 310.
BFH-Urteil vom 15. Januar 1971 III R 114/69, BFHE 101, 273 (276), BStB1 II 1971, 290, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 15. Januar 1971 III R 114/69, BFHE 101, 273 (275), BStBI II 1971, 290. Im Gegensatz dazu ist eine Mietvorauszahlung auch im Rahmen der Vermögens¬aufstellung abzugrenzen, vgl. BFH-Urteil vom 10. April 1963 III 79/59 U, BFHE 77, 103, BStB1 III 1963, 356.
BFH-Urteil vom 14. Februar 1964 III 142/61 U, BFHE 79, 85 (89), BStB1 III 1964, 264. Vgl. auch BFH-Urteil vom B. Januar 1960 III 345/57 S, BFHE 70, 222 (228), BStB1 III 1960, 83; BFH-Urteil vom B. September 1961 III 125/61 S, BFHE 74, 42 (45), BStBI III 1962, 19.
Unklar, ob der Ansatz von Rechnungsabgrenzungsposten eine Ausnahme vom stati¬schen Stichtagsprinzip darstellt BFH-Urteil vom 26. Juli 1957 III 161/54 S, BFHE 65, 206 (219), BStB1 III 1957, 314. Zur besonderen Bedeutung des Stichtagsprinzips im Bewertungsrecht vgl. BFH-Urteil vom 13. Januar 1956 III 200/55 S, BFHE 62, 165 (166), BStBI III 1956, 62; BFH-Urteil vom 9. September 1960 III 277/57 U, BFHE 72, 43 (44), BStBI III 1961, 18.
Vgl. Döllerer (Rechtsprechung, 1975 ), S. 299: „Wenn auch die Bewertung in der Bilanz (…) und die Bewertung nach dem BewG (…) auf verschiedenen Vorschriften beruhen und daher nicht übereinstimmen müssen, gibt es doch Berührungspunkte.“
Allerdings erscheint es rechtssystematisch wenig sinnvoll, den Ansatz passiver Rech¬nungsabgrenzungspostens vom Vorliegen eines Schuldverhältnisses abhängig zu machen, bei immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens aber die handels-und steuerrechtliche, eng im Sinne des Rechts gegenseitiger Verträge (320 ff. BGB) zu verstehende Aktivierungsrestriktion des entgeltlichen Erwerbs für nicht notwendig, sondern vielmehr die selbständige Bewertungsfähigkeit nach der Verkehrs¬anschauung für ausreichend zu halten; vgl. BFH-Urteil vom 11. November 1983 III R 25/77, BFHE 140, 289 (293), BStB1 II 1984, 187; BFH-Urteil vom 9. Dezember 1983 III R 6/76, BFHE 140, 299 (301, 302), BStB1 II 1984, 190; BFH-Urteil vom 9. Dezember 1983 III R 40/79, BFHE 140, 306 (308), BStBI II 1984, 193; BFH-Urteil vom 28. Oktober 1987 II R 224/82, BFHE 151, 198 (200), BStBI II 1988, 50.
Vgl. Gesetz zur Entlastung der Familien und zur Verbesserung der Rahmenbedingun¬gen für Investitionen und Arbeitsplätze (StÄndG 1992) vom 25. Februar 1992, BGB1 I, 297, BStBI I 1992, 145, Art. 13 Nr. B. Vgl. Knobbe-Keuk (Bilanzrecht, 1993), S. 961. Kritisch Nolte (Vermögensaufstellung, 1984 ), S. 313: „Die Eigenständigkeit des Be¬wertungsrechts läßt (…) eine Maßgeblichkeit der Steuerbilanz für die Vermögensauf¬stellung (…) nicht zu.“ Relativierend heißt es dann aber S. 327: „Die Ertragsteuersenate haben Grundsätze entwickelt, deren Übernahme bewertungsrechtlich vertretbar wäre.”
Vgl. Rödder (Übernahme, 1992 ), S. 966: „Zukünftig sind die in der Steuerbilanz ent¬haltenen Rechnungsabgrenzungsposten gem. 95 Abs. 1 BewG n.F. generell auch in der Vermögensaufstellung anzusetzen.“ Wewers (Einheitsbewertung, 1992 ), S. 1801
Vgl. auch BFH-Urteil vom 27. März 1985 II R 181/80, BFHE 143, 475 (476), BStB1 II 1985, 416: „Es bedarf unter diesen Umständen keiner Untersuchung, ob durch die Ent¬wicklung der Rechtsprechung zum Ertragsteuerrecht (…) bereits eine weitgehende Übereinstimmung zwischen der ertragsteuerlichen und der bewertungsrechtlichen Be¬handlung der Rechnungsabgrenzung erreicht ist, die zu der Aussage berechtigen könnte, daß eine ertragsteuerrechtlich zulässige Rechnungsabgrenzung in der Regel auch bewertungsrechtlich zu beachten sei.“ Vgl. Rudolph (Rückstellungen, 1983), S. 577: „Die Tendenz zur Angleichung an die ertragsteuerliche Beurteilung ist also unverkennbar.”
Nach Rössler/Troll (Bewertungsgesetz, 1989), 103 BewG Anm. 63a, seien die in der Steuerbilanz angesetzten passiven Rechnungsabgrenzungsposten in die Vermögensauf¬stellung zu übernehmen, „vorausgesetzt, daß sie für eine Verbindlichkeit gebildet worden sind.“ Dies ist jedoch nur eine Scheinlösung; denn die zu klärende Vorfrage betrifft die Definition des Verbindlichkeitsbegriff.
Die (möglichen) Implikationen des neuen Aktienrechts auf das Steuerrecht beschreibt Döllerer (Bemerkungen, 1967 ), S. 1263 in dem Sinne, „daß weder schroffe Ablehnung noch bedingungslose Nachfolge das richtige Verhalten des Steuerrechts gegenüber dem neuen Aktienrecht wäre. (…) Darüber hinaus können Vorschriften des Aktien¬rechts Wegweiser für die Anwendung des Steuerrechts sein (und umgekehrt), soweit gleiche oder ähnliche Interessenlagen geregelt werden.“
Vgl. Beisse (Korreferat, 1978/79), S. 189: „Die Tendenzwende in der Steuerrechtspre¬chung setzte bereits nach dem Inkrafttreten des neuen Aktiengesetzes von 1965 ein.“ Ders. (Entwicklungstendenzen, 1979), S. 78: „Die statische Wende führte zu einer scharfen Abgrenzung (…) der Rechnungsabgrenzung.” Ders. (Tendenzen, 1980), S. 244: „(…) ist festzuhalten, daß der neueren Gesetzgebung, dem AktG 1965 folgend, im wesentlichen eine statische Bilanzauffassung zugrunde liegt.“ Döllerer (Bilanz¬recht, 1974/75), S. 142 — 149;
Eibelshäuser (Bundesfinanzhof, 1981 ), S. 58 — 66; Groh (Dynamische Wende, 1989), S. 1586 — 1587;
Moxter (Realisationsprinzip, 1984 ), S. 1782: „Eine deutliche allgemeine Ernüchterung, eine,statische Wende` läßt sich aber erst in den sechziger Jahren beobachten.“ Und ebenda Fußn. 34: „Entscheidend war die Rechtsprechung des BFH; sie wurde freilich vorbereitet durch das Aktienge¬setz von 1965 und durch die diesem folgende Novellierung des Einkommensteuerge¬setzes im Jahre 1969.” Ders. (Entwicklung, 1993), S. 74 — 76;
Woerner (Grundsatzfra¬gen, 1984 ), S. 489: „(…) der seit Inkrafttreten des Aktiengesetzes immer mehr im Vor¬dringen befindlichen statischen Bilanzauffassung (…).“ Zum Grundproblem sich wan¬delnder Rechtsprechung vgl. Woerner (Stetigkeit und Wandel, 1994), S. 1025 — 1039.
Beisse (Korrefera, 1978/79), S. 186, 187.
Insbesondere der beginnend mit dem BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191, BStB1 III 1967, 607 aufgegebene Grundsatz der einheitlichen Behandlung schwebender Geschäfte hat sich auf der Passivseite nicht als für den Ansatz bestim¬mend erwiesen, etwa in der Weise, daß ganz allgemein Einnahmen in diejenigen Perioden zu verteilen waren, in denen sie künftige Aufwendungen zu decken hatten. Zum Grundsatz der einheitlichen Behandlung schwebender Geschäfte vgl. BFH-Urteil vom 25. August 1955 IV 510/53 U, BFHE 61, 284 (286), BStBI III 1955, 307; BFH-Urteil vom 22. Mai 1958 IV 222/56 U, BFHE 67, 160 (163), BStB1 III 1958, 333; BFH-Urteil vom 3. Dezember 1964 IV 255, 256/64 U, BFHE 81, 257 (261), BStB1 III 1965, 93; diese Urteile sind alle zu Aktivierungsfragen ergangen. Zur die Aufgabe dieses Grundsatzes bestätigenden Rechtsprechung vgl. BFH-Urteil vom 23. September 1969 I R 22/66, BFHE 97, 164 (169), BStB1 II 1970, 104; BFH-Urteil vom 29. Okto¬ber 1969 I 93/64, BFHE 97, 350 (352), BStBI II 1970, 178; BFH-Urteil vom 19. Juni 1973 I R 206/71, BFHE 110, 116 (118, 119), BStB1 II 1973, 774; BFH-Urteil vom 17. Juli 1974 I R 195/72, BFHE 113, 115 (119), BStB1 II 1974, 684; BFH-Urteil vom 24. März 1976 I R 139/73, BFHE 118, 453 (455), BStB1 II 1976, 450; BFH-Urteil vom 4. August 1976 I R 145/74, BFHE 119, 468 (469), BStBI II 1976, 675.
Vgl. Moxter (Realisationsprinzip, 1984 ), S. 1782: „Die,statische Wende` brachte je¬doch nicht etwa eine Rückkehr zur alten Statik, das heißt eine Rückkehr zu dem Anspruch, das Effektivvermögen bilanziell darstellen zu wollen.“
Vgl. Groh (Bilanztheorie, 1979/80), S. 129: „Diese Konkretisierung und Objekti¬vierung der Abgrenzung ist gemeint, wenn man heute von statischen Elementen der Bilanzierung spricht, da als Abschlußziel in jedem Fall die Gewinnermittlung, nicht mehr die Vermögensbewertung angesehen wird.“ Vgl. Moxter (Ziele, 1983): „(…) die vom Aktiengesetz 1965 vorgegebene Grundlinie einer objektiviert-vorsichtigen Gewinnermittlung (…).”
Vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 144: Es „wäre wenig sinnvoll, dyna¬mische Aspekte nur bei einer derart marginalen Position verwirklichen zu wollen (…).“ Bereits Döllerer (Rechnungslegung, 1965), S. 1405 bemerkt hierzu: „Daher erscheint es bedenklich, wenn sich der Bundesfinanzhof zur Entscheidung von Bilanzfragen, ins¬besondere zur Begründung von Rechnungsabgrenzungsposten, wiederholt auf,die Grundsätze des Einkommensteuerrechts und der dynamischen Bilanzbetrachtung’ stützt.”
BFH-Urteil vom 31. Mai 1967 I 208/63, BFHE 89, 191 (192), BStB1 III 1967, 607. Ablehnend Klein (Rechnungsabgrenzung, 1969 ), S. 910.
BFH-Urteil vom 17. September 1987 IV R 49/86, BFHE 151, 386 (388), BStB1 II 1988, 327. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Juli 1974 I R 195/72, BFHE 113, 115 (118), BStBI II 1974, 684; BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (43), BStB1 II 1988, 592. Zustimmend Schmidt, L. (in: Schmidt, 1994), 5 EStG Anm 50b, ablehnend Weber-Grellet (in: Schmidt, 1997), 5 EStG Anm. 247.
Vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 IV 175/65, BFHE 98, 25 (27), BStBI II 1970, 315: „Nicht entscheidend ist, ob nach den Vereinbarungen der Entschädigungsan¬spruch sogleich oder später fällig wird oder entsprechend dem Zeitablauf in Teilbe¬trägen zu entrichten ist. Auch bürgerlich-rechtlich ist zwischen dem Entstehen eines Anspruchs und seiner Fälligkeit zu unterscheiden.“
BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (366), BStBI II 1981, 669.
BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64 (67), BStB1 II 1997, 122.
BFH-Urteil vom 20. November 1980 IV R 126/78, BFHE 132, 418 (419, beide Zitate), BStB1 II 1981, 398. Vgl. auch BFH-Urteil vom 20. Januar 1983 IV R 158/80, BFHE 138, 53 (56), BStBI II 1983, 413; BFH-Urteil vom 17. April 1985 I R 132/81, BFHE 144, 213 (215, 216), BStBI II 1985, 617; BFH-Urteil vom B. Dezember 1988 IV R 33/87, BFHE 155, 532 (534), BStBI II 1989, 407; BFH-Urteil vom 4. Juni 1991 X R 136/87, BFHE 165, 349 (353), BStB1 II 1992, 70; BFH-Urteil vom 19. Oktober 1993 VIII R 87/91, BFHE 172, 376 (379), BStB1 II 1994, 109. Hierzu a. A. FG Bremen, Urteil vom 21. März 1996 1 95 039 K 6, EFG 1996, 798.
Vgl. BFH-Urteil vom 12. Juli 1984 IV R 76/82, BFHE 141, 522 (523), BStBI II 1984, 713: „In ihm liegt wirtschaftlich eine zusätzliche Vergütung für die Kapitalüberlassung und damit ein Teil des Effektivzinses.“ Vgl. auch BFH-Urteil vom 13. August 1957 I 18/57 U, BFHE 65, 304 (305), BStB1 III 1957, 349; BFH-Urteil vom B. November 1963 VI 62/63 S, BFHE 78, 82 (86, 88, BStBI III 1964, 31; BFH-Beschluß vom 6. Dezember 1965 GrS 2/64 S, BFHE 84, 399 (401), BStBI II I 1966, 144; BFH-Urteil vom 20. November 1969 IV R 3/69, BFHE 97, 418 (420), BStB1 II 1970, 209; BFH-Urteil vom 19. Januar 1978 IV R 153/72, BFHE 124, 320 (323), BStB1 II 1978, 262; BFH-Urteil vom 13. März 1974 I R 165/72, BFHE 111, 527 (528), BStB1 II 1974, 359; BFH-Urteil vom 21. April 1988 IV R 47/85, BFHE 153, 545 (553), BStB1 II 1989, 722. Schon in der Entscheidung des PrOVGSt vom 5. Juli 1895 Rep. V. A. 2064/94, OVGSt 4, 236 (239) wird betont, daß der durch das Disagio verursachte „Unkosten-Aufwand des ersten Jahres zugleich eine Vorauszahlung für die anderenfalls erst all¬mälig in jedem der folgenden Jahre zu leistenden Aufwendungen darstellt”.
Sich aus der Langfristigkeit des Vertrages ergebende und bei der Bemessung der Erb¬bauzinszahlungen zu berücksichtigende Diskontierungseffekte bleiben in dem Beispiel vereinfachungsbedingt unberücksichtigt.
BFH-Urteil vom 19. Oktober 1993 VIII R 87/91, BFHE 172, 376 (379), BStB1 II 1994, 109.
Vgl. Döllerer (Bilanzierung, 1974 ), S. 1541: „Die Notwendigkeit der Rechnungsab¬grenzung liegt aber in der gebuchten Vermehrung oder Verminderung des Betriebsver¬mögens, gleich in welcher Form diese erfolgt.“ Zustimmend Bauer (in: Kirchhof/ Söhn), 5 EStG Rdnr. F 80 mit weiteren Literaturhinweisen.
Allerdings wird die Objektivierungsfunktion des Tatbestandsmerkmals der Einnahme vor dem Abschlußstichtag dort, wo das Vorliegen einer Einnahme streitig ist, zum Teil
zugunsten der Objektivierung durch das Kriterium der bestimmten Zeit zurückge¬drängt. Beispielsweise wird zur bilanziellen Behandlung der bauspartechnischen Abgrenzung im BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172 (179), BStB1 II 1973, 565 ausgeführt: „Der Senat läßt es dahinstehen, ob die Bildung eines Rech¬nungsabgrenzungspostens schon deshalb nicht in Betracht kommt, weil (…) es an abgrenzbaren Einnahmen im Sparstadium des einzelnen Vertrages fehle, da solche erst während des Darlehensstadiums in Gestalt der Zinsen zuflössen. Denn es kann, bezogen auf den einzelnen Vertrag, nicht mit Bestimmtheit die Zahl der Sparjahre von denen der Jahre des Darlehensstadiums abgegrenzt werden.“
BFH-Urteil vom 20. Januar 1993 I R 115/91, BFHE 170, 234 (237), BStB1 II 1993, 373. Zustimmend Plewka (in: Lademann/Söfng), 5 EStG Anm. 1316.
Vgl. Groh (Rechtsprechung, 1995 ), S. 629: „Hierfür muß offenbar eine Verbindlich¬keitsrückstellung gebildet werden.“ Moxter (Bedeutung, 1995), S. 380 — 382; ders. (Bilanzrechtsprechung, 1996), S. 127 — 129.
Vgl. Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 4. November 1982 X (I) 321/77 rkr., EFG 1983, 275 (275). Danach kann für Pfandbriefe mit steigender Verzin¬sung weder eine Rückstellung noch ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten „mit der Begründung gebildet werden, daß alle Jahre der Laufzeit mit dem durchschnitt¬lichen Zinssatz zu belasten sind.“ Zum Passivierungsverbot des Rechnungsabgren¬zungspostens bemerkt das Gericht (276): „Es fehlt an den abgrenzbaren Einnahmen.”
Rose (Rechnungsabgrenzungsposten, 1983/84), S. 165.
Vgl. Ballwieser (in: Beck’sches HdR), Abschnitt B 105 Rz. 41 — 47;
Euler (Gewinn¬realisierung, 1989 ), S. 60 — 63;
Moxter (Bilanzlehre I, 1984 ), S. 160 — 162;
ders. (Wirt¬schaftliche Betrachtungsweise, 1989 ), S. 233 — 234;
Wüstemann (Funktionale Inter¬pretation, 1995), S. 1035 — 1036.
In zahlreichen, insbesondere jüngeren Urteilen hat der Bundesfinanzhof den
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (396), BStB1 II 1995, 202: „Mit der Aufnahme passiver Rechnungsabgrenzungsposten soll (…) erreicht werden, daß vorab erhaltene Einnahmen entsprechend dem Realisationsprinzip (…) erst dann als Ertrag in Erscheinung treten, wenn der Unternehmer seine betriebliche Leistung erbracht hat.“ Vgl. auch BFH-Urteil vom 20. November 1980 IV R 126/78, BFHE 132, 418 (420), BStBI II 1981, 398: „Die Bildung von Rechnungsabgrenzungs¬posten der bezeichneten Art entspricht aber dem sog. Realisationsprinzip (…); danach werden Einnahmen erst nach Erbringung der eigenen Leistung als Ertrag ausge¬wiesen.” BFH-Urteil vom 25. Oktober 1994 VIII R 65/91, BFHE 176, 359 (364), BStB1 II 1995, 312; BFH-Urteil vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64 (67), BStBI II 1997, 122: „(…) das Realisationsprinzip, so wie es in 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG seinen Niederschlag gefunden hat (…).“
Vgl. Adler/Daring/Schmaltz (Rechnungslegung, 1987), 250 HGB Tz. 4: „Sie dienen der Periodenabgrenzung und sind Ausprägung des Realisationsprinzips.“ Im Original teilweise hervorgehoben. Bauer (in: Kirchhof/Söhn), 5 EStG Rdnr. F 13: „Damit ent¬spricht die passive Rechnungsabgrenzung dem Realisationsprinzip (…).” Im Original teilweise hervorgehoben. Hoffmann (in: Littmann/Bitz/Hellwig), 4, 5 EStG Rn. 937: „Der Sinn der Vorschrift (…) liegt darin, zur Periodenabgrenzung Einnahmen als Ertrag dem Jahr zuzuordnen, dessen Erfolgsbeitrag sie nach dem Realisationsgrundsatz deshalb werden, weil der Empfänger der Einnahmen dann erst die von ihm geschuldete Leistung erbringt, deren Entgelt die Einnahmen sind.“ Im Original teilweise her¬vorgehoben. Eine bilanzrechtssystematische Inkonsequenz ergibt sich allerdings aus dem zuvor (Rn. 799) dargestellten Wesensgehalt der Rechnungsabgrenzungsposten, die „ein Relikt aus der dynamischen Bilanztheorie Eugen Schmalenbachs” seien. Kropff (in: Gessler/Hefermehl/Eckardt/Kropff), 152 AktG Anm. 99: „Daß die Ab¬grenzung nach Maßgabe der noch ausstehenden Gegenleistung vorzunehmen ist, folgt aus dem Realisationsprinzip.“ Im Original teilweise hervorgehoben. Kupsch (in: Hof¬bauer/Kupsch), 250 HGB Rz. 10: „Die Abgrenzung von Zahlungen nach Maßgabe der noch ausstehenden Gegenleistung folgt aus dem Realisationsprinzip.” Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996), S. 143: „Die passive Rechnungsabgrenzung kann als unmittelbares Folgeprinzip des Realisationsprinzips gesehen werden (…).“ A. A. Weber-Grellet (in: Schmidt, 1997), 5 EStG Rz. 241: „Im Hinblick auf die bereits geleisteten bzw. erhaltenen Zahlungen kann die Funktion der RAP mE nicht aus dem Realisationsprinzip abgeleitet werden.” In der Vorauflage (Weber-Grellet (in: Schmidt, 1996), 5 EStG Rz. 482) hieß es noch: „Der Begriff des passiven RAP ist Ausdruck des (imparitätischen) Realisationsprinzips.“
Vgl. Moxter (Rückstellungskriterien, 1995 ), S. 316: „Im konkreten Fall können sich Abgrenzungsprobleme ergeben: ob es sich noch um Nebenpflichten handelt oder ob ein die Gewinnrealisierung hindernder Bestandteil der Hauptpflicht vorliegt.“
BFH-Beschluß vom 11. Dezember 1985 I B 49/85, BFH/NV 1986, 595 (596). Vgl. auch BFH-Urteil vom 25. Februar 1986 VIII R 134/80, BFHE 147, 8 (11), BStB1 II 1986, 788; BFH-Urteil vom 20. Mai 1992 X R 49/89, BFHE 168, 182 (187), BStBI II 1992, 904. Die „wirtschaftliche Vertragserfüllung“ als maßgeblich für die Gewinn¬realisierung betonend BFH-Urteil vom 14. Dezember 1982 VIII R 53/81, BFHE 137, 339 (342), BStBI II 1983, 303; BFH-Urteil vom 27. Februar 1986 IV R 52/83, BFHE 146, 383 (384), BStBI II 1986, 552; BFH-Urteil vom 29. April 1987 I R 192/82, BFHE 150, 412 (414), BStB1 II 1987, 797; BFH-Urteil vom 26. April 1989 I R 147/84, BFHE 157, 121 (124), BStB1 II 1991, 213.
Für die Aktivseite hatte schon der Reichsfinanzhof in seinem Urteil vom 21. Septem¬ber 1927 VI A 383/27, StuW 1927, Nr. 565, Sp. 803 (804) ausgeführt, daß „nicht [die] 752 BFH-Urteil vom 29. November 1990 IV R 131/89, BFHE 168, 24 (28), BStB1 II 1992, 715. Vgl. auch BFH-Urteil vom 22. Juli 1982 IV R 111/79, BFHE 136, 266 (268), BStB1 II 1982, 655.
BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 I 93/64, BFHE 97, 350 (352), BStBI II 1970, 178.
Vgl. auch die zur aktiven Rechnungsabgrenzung ergangenen, aber auf die passive Rechnungsabgrenzung übertragbaren Ausführungen im BFH-Urteil vom 12. August 1982 IV R 184/79, BFHE 136, 280 (283), BStBI II 1982, 696: „Ob Ausgaben als Auf¬wand für das abgelaufene Wirtschaftsjahr oder für eine (bestimmte) Zeit nach dem Abschlußstichtag zu werten sind, ist im allgemeinen danach zu entscheiden, ob der,wirtschaftliche Grund` für die Ausgaben in der Vergangenheit oder in der Zukunft liegt, insbesondere ob und inwieweit diese Ausgaben durch bestimmte im abgelau¬fenen Wirtschaftsjahr empfangene Gegenleistungen oder erst durch künftig zu erwar¬tende Gegenleistungen wirtschaftlich verursacht sind.“
Vgl. Bordewin (in: Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin), 4 — 5 EStG Rz. 178 f: „Außerhalb des Bereichs der Rechnungsabgrenzung liegen demnach neben Ver¬äußerungsgeschäften, die die Übertragung des Eigentums an einem Wirtschaftsgut zum Gegenstand haben, auch Rechtsgeschäfte, durch die der Steuerpflichtige gegen Entgelt
Vgl. BFH-Urteil vom 29. November 1973 IV R 181/71, BFHE 111, 89 (92), BStB1 II 1974, 202; BFH-Urteil vom 27. Februar 1986 IV R 52/83, BFHE 146, 383 (384), BStBI II 1986, 552; BFH-Urteil vom 14. Dezember 1988 I R 44/83, BFHE 155, 368 (371, 372), BStB1 II 1989, 323. Vgl. auch Clemm/Schulz/Ball (in: Beck’scher Bilanz-Kommentar), 247 HGB Anm. 97; Döllerer (Bilanzierung, 1974), S. 1543: „Nach der Erfüllung beschränkt sich das Risiko in der Regel auf Gewährleistungsansprüche bei Schlechterfüllung, die durch Wertberichtigungen und Rückstellungen berücksichtigt werden können.“ Moxter (Rückstellungskriterien, 1995), S. 316: „Lasten auf der For¬derung noch Nebenpflichten wie etwa Gewährleistungen, so hindert das nicht die Ertragsrealisierung, wohl aber hat der Kaufmann dem berücksichtigten (Brutto-)Ertrag die entsprechenden Aufwendungen gegenüberzustellen; auch hierüber besteht kein Streit.”
BFH-Urteil vom 11. Juli 1973 I R 140/71, BFHE 110, 248 (252), BStB1 II 1973, 840. Zustimmend Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996), S. 149 — 150;
Paus (Provisionen, 1977 ), S. 573.
A. A. Gamm (Rechnungsabgrenzungsposten, 1982 ), S. 231: „Auch hier handelte es sich um eine Einnahme, die wirtschaftlich im wesentlichen den Ertrag künftiger Jahre bildet.“
BFH-Urteil vom 11. Juli 1973 I R 140/71, BFHE 110, 248 (251), BStB1 II 1973, 840.
Ebenda.
Vgl. auch Paus (Provisionen, 1977 ), S. 573: „Ein nach betriebswirtschaftlichen Grund¬sätzen geführtes Unternehmen wird ein Grundstück des Anlagevermögens immer nur dann veräußern, wenn der Veräußerungserlös höher ist als die aus der weiteren Nut¬zung des Grundstücks zu erwartenden Vorteile. Dies reicht jedoch nicht aus, den Erlös betriebswirtschaftlich als Ertrag der Jahre anzusehen, in denen das veräußerte Grund¬stück hätte genutzt werden können.“
BFH-Urteil vom 29. November 1990 IV R 131/89, BFHE 168, 24 (25), BStBI II 1992, 715.
BFH-Urteil vom 29. November 1990 IV R 131/89, BFHE 168, 24 (29), BStBI II 1992, 715.
Sofern das Nutzungsrecht an dem Bahnübergang als Wirtschaftsgut aktiviert war, gilt ohnehin, daß die Aufgabe desselben durch eine Abschreibung beziehungsweise Aus¬buchung zu berücksichtigen war und nicht durch die Passivierung eines Rechnungsab¬grenzungspostens.
BFH-Urteil vom 29. November 1990 IV R 131/89, BFHE 168, 24 (29), BStB1 II 1992, 715. Zustimmend Groh (Rechtsprechung, 1994 ), S. 614: „Nicht weniger mißlich, aber unabweisbar ist die Sofortversteuerung von Schadensersatzleistungen, mit denen künftige Mehraufwendungen abgegolten werden. Ein passiver Rechnungsabgrenzungs¬posten kann schon deswegen nicht gebildet werden, weil es sich nicht um einen Vor¬schuß für eine Leistung des Empfängers handelt.“
Vgl. auch Urteil des Finanzgerichts Münster vom 11. August 1988 I 4016/85 E, EFG 1989, 112 (114). Eine Entschädigung, die ein Landwirt für die durch den Verkauf von Grundstücken an die Bundesstraßenverwaltung entstehenden Wirtschaftserschwernisse erhielt, ist nicht zu passivieren: „Die Voraussetzungen für die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens (…) lagen nicht vor.“
Sofern Abschnitt 131 Abs. 3 EStR für die Vermögensübersicht ein Ansatzwahlrecht für einen Schuldposten „Wirtschaftserschwernisse“ vorsieht, der über einen Zeitraum von 20 Jahren aufzulösen ist, handelt es sich lediglich um eine Billigkeitsmaßnahme der Finanzverwaltung, die von den (handelsrechtlichen) Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung nicht gedeckt ist und mit der deshalb auch kein Ansatz in der Handels¬bilanz begründet werden kann. Zur Billigkeitsregelung vgl. BFH-Urteil vom 29. November 1990 IV R 131/89, BFHE 168, 24 (30), BStB1 II 1992, 715 und Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 93.
Zur noch gegenteiligen Auffassung des Reichsfinanzhofes vgl. oben S. 130 — 132.
BFH-Urteil vom 13. Juni 1986 III R 178/82, BFHE 147, 241 (241), BStB1 II 1986, 841.
BFH-Urteil vom 13. Juni 1986 III R 178/82, BFHE 147, 241 (243), BStBI II 1986, 841. Zustimmend Döllerer (Rechtsprechung, 1987 ), S. 448: „Denn mit dem Verzicht auf die Errichtung des Gleisanschlusses hat der Empfänger der Entschädigung seine Leistungspflicht voll erfüllt.“
BFH-Urteil vom 13. Juni 1986 III R 178/82, BFHE 147, 241 (242), BStB1 II 1986, 841.
Vgl. BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (446), BStBI II 1983, 572, wonach der Ansatz eines (passiven) Rechnungsabgrenzungspostens voraus¬setze, „daß einer Vorleistung eines Vertragsteils eine noch nicht erbrachte Gegen¬leistung des anderen Vertragsteils gegenübersteht.“ Vgl. auch BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172 (179), BStB1 II 1973, 565; BFH-Urteil vom 11. Juli
Vgl. Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm. 2000.
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (447), BStBI II 1983, 572.
Wiedergegeben im BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (445), BStBI II 1983, 572.
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (448), BStB1 II 1983, 572.
Vgl. BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (448), BStBI II 1983, 572: Das „Entgelt für die Einräumung dieses Rechts [stelle] wirtschaftlich die Gegenleistung für die immerwährende einseitige Gebundenheit des Klägers und die damit verbundenen wirtschaftlichen Nachteile und Risiken dar.“
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (447), BStB1 II 1983, 572.
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (447), BStBI II 1983, 572.
Vgl. Schmidt, L. (Anmerkung, 1983 ), S. 412: „Die Argumentation des Klägers, die Übernahme einer öffentlich-rechtlichen Baulast sei der Bestellung einer privaten Grunddienstbarkeit wirtschaftlich gleichwertig, wäre bei wertender (wirtschaftlicher) Betrachtungsweise durchaus erfolgversprechend; wenn ihr der VIII. Senat entgegen¬hält, die Baulast begründe kein Nutzungsrecht eines anderen Grundstückseigentümers, (…) so kann dies speziell aus der Sicht der Bilanzierung beim Grundstückseigentümer eben nur auf der Grundlage einer formatrechtlichen Betrachtungsweise überzeugen“. Hoffmann (in: Littmann/Bitz/Hellwig), 4, 5 EStG Rn. 947: Gegen die Untersagung des Ansatzes eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens „kann man einwenden, daß die Verpflichtung zur Nutzungsüberlassung der belastete Eigentümer nur durch ein entsprechendes Verhalten erfüllen kann, das eine zeitbezogene Leistung darstellt.” Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1985), S. 98 — 99.
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (444), BStB1 II 1983, 572.
Vgl. Mathiak (Rechtsprechung, 1984 ), S. 75.
Vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 29. Juli 1976 IV R 172/72, BFHE 119, 564 (569), BStB1 II 1976, 781. Der erkennende Senat lehnte den Ansatz eines passiven Rech¬nungsabgrenzungspostens beim Verpächter für eine vom Pächter erhaltene Entschä¬digung der Feldbeschaffungskosten ab, „weil er nach der Verpachtung seines Betriebes keine aktive Landwirtschaft mehr betreibt, für die die vereinnahmte Entschädigung ein dem folgenden Wirtschaftsjahr zugehöriger Ertrag sein könnte.“
Vgl. Mathiak (Rechtsprechung, 1984 ), S. 75: „Eine solche,immerwährende Last’, die im Wesen des Geschäftsbetriebs des Steuerpflichtigen liegt, vermag jedoch eine Passi¬vierung nicht zu rechtfertigen.“ Zustimmend Bordewin (in: Hartmann/Böttcher/Nissen/ Bordewin), 4 — 5 EStG Rz. 178 p: „Mit Recht ist darauf hingewiesen worden, daß die mit der Baulast verbundene,Verpflichtung`, das Parkhaus zu betreiben, keine passivierungsfähige Last darstellt, sondern gerade den eigentlichen Geschäftsbetrieb des Steuerpflichtigen ausmacht.”
BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (42), BStB1 II 1988, 592.
BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (43), BStBI II 1988, 592.
BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (38), BStB1 II 1988, 592.
Vgl. bereits BFH-Urteil vom 27. Januar 1955 V 198/54 U, BFHE 60, 241, BStBI III 1955, 94: „Wer als rechnender Unternehmer solche Vereinbarungen eingeht, von dem kann man annehmen, daß er in der Regel von vornherein mit einem Kaufe seinerseits gerechnet hat, da dieser ihm besondere wirtschaftliche Vorteile bringt.“ Hervorhebung durch den Verfasser. Dieses Urteil ist zwar zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Mietkaufverträgen ergangen, die dort entwickelten Grundsätze gelten indes auch
Woerner (Passivierung, 1984/85), S. 180. Vgl. auch Hommel (Dauerschuldverhält¬nisse, 1992 ), S. 36: „Regelmäßig verspricht sich der Leistungserbringende aus dem Absatzgeschäft einen positiven Erfolgsbeitrag. Andernfalls würde er den Vertragsab¬schluß nicht tätigen.“ Luders (Gewinnrealisierung, 1987), S. 24: „Zunächst muß (…) davon ausgegangen werden, daß ein Kaufmann die Erbringung einer Leistung nur des¬halb verspricht, weil der erwartete Ertrag über seinen kalkulatorischen Aufwendungen liegt. (…) Andernfalls hätte er den Vertrag nicht abgeschlossen.”
Vgl. beispielsweise BFH-Urteil vom B. Oktober 1987 IV R 18/86, BFHE 151, 153 (163), BStB1 II 1988, 57. Danach „entspricht es dem rechtlich und wirtschaftlich von den Parteien des Mietvertrags Gewollten, daß die Klägerin während der Laufzeit des Mietvertrags einen Gewinn in der kalkulierten Höhe erzielte.“
Dies ist kein Spezifikum passiver Rechnungsabgrenzungsposten: Wollte man als für die Gewinnrealisierung ausreichend erachten, daß der Kaufmann nach eigener Ein¬schätzung tatsächlich zu leisten bereit sei und mögliche Risiken der Nichterfüllung als unbedeutend einschätzte, wäre auch eine Gewinnrealisierung bereits mit Vertragsab¬schluß möglich.
Döllerer (Aktienrecht, 1969 ), S. 336.
Darüber hinaus tritt als weitere Hauptleistungspflicht des Vermieters gemäß 536 BGB die Erhaltungspflicht.
Anwendung findet insofern auch der Herausgabeanspruch aufgrund ungerechtfertigter Bereicherung gemäß 812 BGB.
Vgl. Meyer/Brach (Abschlußgebühren, 1996 ), S. 2352: „Abschlußgebühren werden nicht für Leistungen der Bausparkassen nach dem Vertragsschluß entrichtet, sondern es handelt sich um ein Entgelt für Abschluß-und Werbungskosten, die unmittelbar mit dem Vertragsschluß zusammenhängen.“ Im Original teilweise hervorgehoben. Vgl. auch Hammerschmidt (Bilanzierungspraxis, 1981), S. 2112: „Die heutige überwiegen¬de Bilanzierungspraxis — volle ertragsmäßige Vereinnahmung der Abschlußgebühr im Jahr des Vertragsabschlusses — stellt also den Periodenerfolg richtig dar (…).”
BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (42), BStB1 II 1983, 132. Vgl. auch BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 153/86, BFHE 163, 146 (153), BStBI II 1991, 479; BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 27/88, BFH/NV 1992, 8 (10).
Vgl. bereits BFH-Urteil vom 25. August 1959 I 88/59 S, BFHE 69, 464 (466), BStB1 III 1959, 433: „(…) so führen diese von den Sparern zu leistenden Beträge bei wirt¬schaftlicher Betrachtung beim Sparer zu einer Verminderung seiner Zinseinnahmen und bei der Bausparkasse zu einer Senkung der das Passivgeschäft belastenden Aus¬gaben. Es ist deshalb gerechtfertigt, diese Einnahmen im Zusammenhang mit der Zins¬spanne zu betrachten (…).“ Vgl. auch BFH-Urteil vom B. Februar 1983 VIII R 163/81, BFHE 138, 202 (205), BStB1 II 1983, 355. Vgl. List (Abschlußgebühr, 1988), S. 1005: „Kann man die Abschlußgebühr des 4 ABB n. F. nur als vorausgezahlte Gegen¬leistung für das Bauspardarlehen ansehen, dann verhält es sich mit der Abschlußgebühr nicht anders als mit den sonst von Banken erhobenen Gebühren im Zusammenhang mit der Aufnahme eines Darlehens.”
BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (41), BStB1 II 1983, 132. Vgl. auch BFH-Urteil vom 9. Juli 1986 I R 218/82, BFHE 147, 412 (415), BStB1 II 1987, 14; die Vorinstanz (Urteil des Niedersächsisches Finanzgerichts vom 27. Mai 1982 VI 347/80, EFG 1983, 38 (39)) hatte noch argumentiert: „In der Zahlung der Ab
schlußgebühren liegt indes keine Vorleistung der Klägerin, der eine noch nicht erbrachte zeitbezogene Gegenleistung der Bausparkasse gegenübersteht.“ Vgl. auch Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 31. Januar 1996 6 K 11/94, EFG 1996, 531 (531): Die Bausparkassenabschlußgebühr „ist damit ein bei Vertragsbeginn zu entrichtendes und für die Gesamtdauer des Bausparvertrages bestimmtes Entgelt und somit eine zeitbezogene Leistung des Bausparers an die Bausparkasse.”
Zur Diskussion um die Abspaltungstheorie und die Duldungstheorie vgl. Hammel (Dauerschuldverhältnisse, 1992 ), S. 50 — 53;
Babel (Nutzungsrechte, 1997 ), S. 73 — 77.
BFH-Urteil vom 17. Oktober 1968 IV 84/65, BFHE 94, 369 (370), BStB1 II 1969, 180. Weiter heißt es: „Die Abspaltung einer bloßen,Wertpazelle, als die man die Einräu¬mung einer immerwährenden Grunddienstbarkeit ansehen mag, genügt nicht.“ Vgl. bereits BFH-Urteil vom 9. April 1965 VI 82/63 U, BFHE 82, 319, BStB1 III 1965, 361: „Die Einräumung der Dienstbarkeit [hier: Unterlassungsverpflichtung] ist dabei ohne Bedeutung, weil die Eintragung dieses Realrechts wirtschaftlich keine Teilveräußerung des Eigentums an dem Grundstück ist.” Gegen die Anwendbarkeit der Abspaltungs¬theorie bei Erbbaurechtsverhältnissen vgl. BFH-Urteil vom 20. Januar 1983 IV R 158/80, BFHE 138, 53 (57 — 58), BStB1 II 1983, 413; BFH-Urteil vom 17. April 1985 I R 132/81, BFHE 144, 213 (214), BStBI II 1985, 617: „Entgegen der Auffassung des FG hat der Kläger das Erbbaurecht nicht im Wege des Rechtskaufs erworben.“
Zum Eigentumsbegriff als dem umfassendsten (Sach-)Herrschaftsrecht vgl. statt vieler Bassenge (in: Palandt, 1994), Überblick vor 903 BGB Rn. 1, 903 BGB Rn. 1.
Vgl. Seiler (in: Staudinger, 1989), 903 BGB, Rz. 4.
BFH-Urteil vom 17. Oktober 1968 IV 84/65, BFHE 94, 369 (372), BStBI II 1969, 180. 805 Vgl. BFH-Urteil vom 24. März 1982 IV R 96/78, BFHE 135, 483 (487), BStBI II 1982, 643; BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (395), BStB1 II 1995, 202: „Darin [die Nutzungen zu dulden] lag eine zeitbezogene Gegen leistung, nicht aber eine einmalige, mit der Einräumung der Nutzungsmöglichkeit und Eintragung der Dienstbarkeit vollzogene Leistung, für die eine Rechnungsabgrenzung nicht gebildet werden könnte.“
Vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 IV 175/65, BFHE 98, 25 (27), BStB1 II 1970, 315;
BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (367), BStBI II 1981, 669: „Mit der Bewilligung dieser Dienstbarkeit hat die Klägerin zwar (…) keine Pflicht übernommen, die Benutzung ihres Eigentums durch einen Dritten zu dulden, wohl aber eine dauernde,Unterlassungslast` auf sich genommen.“ BFH-Urteil vom 22. Juli 1982 IV R 111/79, BFHE 136, 266 (268), BStB1 II 1982, 655: „Die vom Steuerpflichtigen zu erbringende Gegenleistung kann auch in einem Unterlassen bestehen.”
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (395), BStB1 II 1995, 202.
Diese sind vielmehr grundsätzlich durch eine Teilwertabschreibung des Grund und Bodens zu berücksichtigen.
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (393), BStBI II 1995, 202.
BFH-Urteil vom 24. März 1982 IV R 96/78, BFHE 135, 483 (483), BStB1 II 1982, 643.
Vgl. Hommel (Dauerschuldverhältnisse, 1992 ), S. 53: „Der Bestellung des dinglichen Rechtes fallt hingegen nur die Aufgabe zu, die ordnungsgemäße Erfüllung der Dul¬dungsleistung vorzubereiten. Sie ist Voraussetzung der Leistung, nicht aber selbst wirt¬schaftlich bedeutsame Leistung.“
BFH-Urteil vom 22. Juli 1982 IV R 111/79, BFHE 136, 266 (266), BStB1 II 1982, 655, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 22. Juli 1982 IV R 111/79, BFHE 136, 266 (269), BStBI II 1982, 655, beide Zitate. Zustimmend Bauer (Zuschüsse, 1985 ), S. 162, 163: „Mit der Stillegung allein wäre der Förderungszweck,Abbau der Mühlenkapazität` nicht erreicht worden, sie hätte vielmehr einen fortwährenden Wechsel von Betriebsschließung und -eröff¬nung geradezu herausgefordert.“
BFH-Urteil vom 17. September 1987 IV R 49/86, BFHE 151, 386 (388), BStBI II 1988, 327.
BFH-Urteil vom 17. September 1987 IV R 49/86, BFHE 151, 386 (390), BStBI II 1988, 327.
Vgl. auch Feldhaus (Milchrente, 1985 ), S. 49: „(…) müßte in den Fällen der Gewährung einer Milchrente dennoch ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten ge¬bildet werden, weil der Gewährung der Milchrente auf jeden Fall die Verpflichtung gegenübersteht, für eine bestimmte Mindestzeit keine Milch zu erzeugen.“
Vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1969 IV 175/65, BFHE 98, 25, BStB1 II 1970, 315.
Vgl. BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31, BStB1 II 1984, 552.
Vgl. BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69, BStBI II 1992, 488. Der Investitionszuschuß als solcher war hingegen nicht passiv abzugrenzen. Ob mit dem empfangenen Zuschuß eine nach dem Abschlußstichtag fortbestehende Gegen¬leistung begründet wurde, ließ der erkennende Senat ausdrücklich offen, „weil das Merkmal der,bestimmten Zeit’ nicht erfüllt“ (74) war. Vgl. die Urteilsanmerkung von Mathiak (Rechtsprechung, 1992), S. 1603 — 1606.
Urteil des Finanzgerichts Münster vom 24. März 1982 VII 4007/79 E, EFG 1982, 554 (555).
BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStB1 II 1984, 552. Hervorhebung durch den Verfasser. Das Finanzgericht Münster hatte in seinem Urteil vom 24. März 1982 VII 4007/79 E, EFG 1982, 554 (555) noch deutlicher formuliert: „Subventionen steht aber i. d. R. insofern eine Gegenleistung gegenüber, als der Sub¬ventionierte öffentliche Aufgaben übernimmt oder ein öffentliches Bedürfnis erfüllt, sich jedenfalls in einer Weise verhält, die dem öffentlichen Interesse als Gegenleistung erscheint.“
Vgl. BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStBI II 1984, 552. Auch der Zuschuß zur Einrichtung eines Schwerbehindertenarbeitsplatzes für die Dauer von zehn Jahren war bei vorzeitiger Aufhebung des Arbeitsverhältnisses und erfolglosem Bemühen der Neubesetzung — allerdings anteilig — zurückzuzahlen; vgl. BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (69), BStB1 II 1992, 488.
Vgl. Groh (Rechtsprechung, 1994 ), S. 613 — 614.
Vgl. BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 58/94, BFHE 177, 385, BStBI II 1995, 702.
BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 58/94, BFHE 177, 385 (389), BStBI II 1995, 702. Vgl. auch BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212 (215), BStB1 II 1989, 189; BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (73), BStB1 II 1992, 488.
Vgl. Depping (Öffentliche Zuschüsse, 1992 ), S. 96: „Es ist vielmehr danach zu fragen, ob die vom Zuschußempfänger zu erbringende Leistung ausschließlich in einer Investi¬tion besteht, oder ob darüber hinaus ein bestimmtes Verhalten über einen längeren Zeitraum geschuldet wird.“
Dies verkennt auch Groh (Zuschüsse, 1988 ), S. 2418: „Verlangt wird aber auch, daß der passivierte Betrag die Gegenleistung für eine noch zu erbringende zeitraumbezo¬gene Leistung des Unternehmens darstellt. Daran fehlt es bei den Investitionszu¬schüssen; die Einhaltung der Verwendungsauflagen (…) kann auch bei großzügiger Betrachtung nicht als Gegenleistung angesehen werden.“
Vgl. BFH-Urteil vom B. Mai 1981 III R 26/79 U, BFHE 133, 567 (571), BStB1 II 1981, 702;
BFH-Urteil vom 28. April 1989 III R 4/87, BFHE 156, 497 (501), BStBI II 1989, 618.
Vgl. BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212 (216), BStBI II 1989, 189;
BFH-Beschluß vom 21. Juni 1990 IV B 100/89, BFHE 161, 120 (122), BStBI II 1990, 980;
BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 58/94, BFHE 177, 385 (387), BStB1 II 1995, 702.
Vgl. BFH-Urteil vom 26. März 1991 IX R 104/86, BFHE 164, 263 (265), BStBI II 1992, 999.
Hingegen betont der X. Senat im BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (74, 75), BStB1 II 1992, 488, daß den Steuerpflichtigen „ein Wahlrecht, ob sie die Zuschüsse als Betriebseinnahmen ansetzen oder erfolgsneutral behandeln, d. h. die Anlagegüter nur mit den Anschaffungskosten bewerten, die sie selbst (also ohne Zuschüsse) aufgewandt haben“, zustünde. Im Original teilweise hervorgehoben. Vgl. auch BFH-Urteil vom 19. Juli 1995 I R 56/94, BFHE 179, 19 (27), BStB1 II 1996, 28.
Eine Minderung der Anschaffungs-oder Herstellungskosten befürworten grundsätzlich Groh (Zuschüsse, 1988 ), S. 2418–2419;
Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 160 162.
Den Ansatz eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens vorziehend Tjaden (Bilanzierungsfragen, 1985 ), S. 40–41.
Eine sofortige erfolgswirksame Verbuchung von Investitionszuschüssen fordern Ewertowski (Investitionszuschüsse, 1984 )
Nieland (Zuschüsse, 1986 ), S. 218. Allgemein zur Diskussion vgl. Kupsch (Anschaffungskosten, 1989/90), S. 103–109; Schulte-Gross (in: Beck’sches HdR), Abschnitt B 720.
Vgl. Ewertowski (Investitionszuschüsse, 1984), S. 1017, Fußn. 51: Die Ertragsreali¬sierung im Zeitablauf „wäre der Herstellungskostenkürzung vom Ergebnis her nur dann gleich, wenn die Mietdauer der Nutzungsdauer des bezuschuBten Gebäudes ent¬spräche. Ist die Nutzungsdauer jedoch größer, ergibt sich eine geringere periodische Ertragswirkung.“
Vgl. Kupsch (Bilanzierung, 1984 ), S. 377: „Bei der bilanziellen Behandlung von Inve¬stitionszulagen und -zuschössen ist zu prüfen, ob mit der Gewährung einer Zuwendung eine Gegenleistungsverpflichtung gegenüber dem Geber oder ein im öffentlichen Inte¬resse liegender Verhaltensanspruch des Empfängers begründet wird. (…) Für zeitraum¬bezogene Gegenleistungsverpflichtungen, die sich auf die Nutzungsdauer der geförder¬ten Investition erstrecken, ist die passive Rechnungsabgrenzung einer Minderung der Anschaffungskosten um die Zuwendung vorzuziehen.“
Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 162.
BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (73), BStB1 II 1992, 488.
Mathiak (Rechtsprechung, 1992 ), S. 1604.
Schulte-Gross (in: Beck’sches HdR), Abschnitt B 720 Rz. 27.
Mathiak (Rechtsprechung, 1992 ), S. 1605.
BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (75), BStBI II 1992, 488.
Vgl. Mathiak (Rechtsprechung, 1992 ), S. 1605: „Gemeinhin wird entweder Gewinn¬realisierung angenommen oder verneint (…). Der X. Senat geht in dem Besprechungs¬urteil von dem starren Entweder-Oder ab und gewährt ein handels-und steuerrecht¬liches Wahlrecht.“
BFH-Urteil vom 26. November 1996 VIII R 58/93, BFHE 182, 85 (94, 95), BStB1 II 1997, 390, alle Zitate. Zur bilanziellen Behandlung von Fördermitteln gemäß dem KHG vgl. auch BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212 (216), BStB1 II 1989, 189, wonach die Zuschüsse „die Anschaffungskosten der bezuschußten Wirtschaftsgüter [mindern], so daß (…) die begehrten Sonderabschreibungen und Bewertungsfreiheiten nicht in Anspruch“ genommen werden können und BFH-Urteil vom 19. Juli 1995 I R 56/94, BFHE 179, 19, BStB1 II 1996, 28, in dem der erkennende Senat sowohl eine Anschaffungskostenminderung als auch eine Teilwertabschreibung grundsätzlich verwirft, jedoch dem Bilanzierenden ein Wahlrecht gemäß Abschn. 34 EStR einräumt.
Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 24. Juni 1993 XI 57/91, EFG 1994, 15 (17, 18), alle Zitate.
Vgl. Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm. 2000: Weil die För¬dermittel „an ein zeitbestimmtes Verhalten des Zahlungsempfängers (Aufgabenerfül¬lung nach dem Krankenhausbedarfsplan) gebunden sind, handelt es sich um einen pass. RAP.“ Rose (Krankenhausfinanzierungsgesetz, 1984), S. 2319: „Der Krankenhausträger hat mit den Fördermitteln Einnahmen erhalten, die (…),Gegenleistungen` des Empfängers sind aber am Bilanzstichtag noch nicht oder jedenfalls noch nicht voll erbracht.” Vgl. auch Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 13. März 1984 2 K 242/81 rkr., EFG 1984, 601.
BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212 (215), BStB1 II 1989, 189, beide Zitate. Vgl. auch BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (73), BStB1 II 1992, 488; BFH-Urteil vom 23. März 1995 IV R 58/94, BFHE 177, 385 (389), BStBI II 1995, 702.
Vgl. Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 410; BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV R 78/85, BFHE 154, 212 (213), BStB1 II 1989, 189.
Unzutreffend daher Ettwein (in: Beck’sches HdR), Abschnitt B 218 Rz. 5: „Die Not¬wendigkeit von Rechnungsabgrenzungen ergibt sich aus dem Gebot der richtigen Periodisierung des Unternehmensergebnisses.“
So aber die wohl herrschende Meinung. Statt vieler vgl. Schreiber (in: Blümich), 5 EStG Rz. 664: „(…) soll zur periodengerechten Gewinnermittlung beitragen, die durch eine statische Gegenüberstellung von (aktiven) Wirtschaftsgütern und Schulden nicht immer gewährleistet ist.“ Hervorhebung im Original. Vgl. auch die in Fußn. 4 angege¬bene Literatur, die in den Rechnungsabgrenzungsposten einen Ausdruck dynamischer Bilanzierung sehen.
Beisse (Bilanzrechtssystem, 1994 ), S. 17.
Zur Interpretation des Vermögenszuwachses vgl. Wüstemann(Funktionale Interpreta¬tion, 1995), S. 1035 — 1036.
Vgl. Beisse (Bilanzrechtssystem, 1994 ), S. 16: „Die in der Wissenschaft vertretenen GoB-Systeme unterscheiden sich vor allem durch den verschiedenen Stellenwert, den sie dem Vorsichtsprinzip zuweisen.“
Vgl. Larenz (Methodenlehre, 1991 ), S. 322 m. w. N.: „Was jenseits des sprachlich möglichen Wortsinns liegt, durch ihn eindeutig ausgeschlossen wird, kann nicht mehr im Wege der Auslegung als die hier maßgebliche Bedeutung dieses Ausdrucks ver¬standen werden.“
Vgl. Moxter (Bilanzlehre I, 1984 ), S. 159: „(…) solche Verrechnungsposten sind das Spezifikum von Bilanzen, mit deren Hilfe kein (wie auch immer geartetes) Vermögen ermittelt werden soll, also auch kein Vermögenszuwachs, sondern ein Gewinn anderer Art. (…) Derartige Verrechnungsposten sind nicht als aktive oder passive Vermögens¬komponenten deutbar; in Vermögensbilanzen stehen nur Vermögenskomponenten.“ Hervorhebung im Original.
Vgl. Moxter (Helmrich-Konzeption, 1994): „Das Vermögensermittlungsprinzip be¬stimmt vielmehr die Art der Gewinnermittlung: mit der Ausgrenzung solcher Posten, die weder als positive noch als negative Vermögensbestandteile interpretiert werden können, wird zugleich die sogenannte dynamische Bilanzauffassung ausgegrenzt.“
Abs. 1 Satz 1 HGB definiert die Handelsbilanz des Kaufmanns als einen „das Verhältnis seines Vermögens und seiner Schulden darstellenden Abschluß“ und nach 5 Abs. 1 Satz 1 EStG hat der buchführende Gewerbetreibende „das Betriebsver¬mögen anzusetzen (…), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist.” Das Vermögensermittlungsprinzip ist mithin Funda¬mentalprinzip der Bilanzen im Rechtssinne. Vgl. Euler (System, 1996), S. 109: „Die Handelsbilanz ist folglich eine Vermögensbilanz; das innere System handelsrechtlicher GoB basiert somit auf dem Vermögensermittlungsprinzip.“
Vgl. auch Beisse (Bilanzrechtssystem, 1994 ), S. 28, der die Rechnungsabgrenzungs¬posten ausdrücklich als nicht systemfremde Normen bezeichnet.
Beisse (Bilanzrechtssystem, 1994 ), S. 16; vgl. ders. (Gläubigerschutz, 1993), S. 83.
Vgl. auch Hüttemann (Grundsätze, 1970 ), S. 21: „Da die Gegenleistung schon erbracht ist, die eigene Leistung aber noch geschuldet wird, ist das Unternehmen wirtschaftlich belastet.“
RFH-Urteil vom 30. Mai 1930 III A 435/29, StuW II 1930, Nr. 1475, Sp. 2243, alle Zitate.
Ausnahmen vom Außenverpflichtungsprinzip ergeben sich aus expliziten gesetzlichen Regelungen (249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB), und aufgrund oberer GoB; denn das Realisationsprinzip gebietet den Ansatz negativer Geschäfts-oder Firmenwerte, um anschaffungsbedingte Gewinnausweise trotz risikobehafteter Unternehmensfortfüh¬rung zu verhindern. Den Ansatz negativer Geschäfts-oder Firmenwerte bejahend Ba¬chem (Berücksichtigung, 1993 );
ders. (Steuersparmodell?, 1993);
Breidert (Abschrei¬bungen, 1994 ), S. 189–216;
Euler (System, 1996 ), S. 160–164;
Hartung (Negative Firmenwerte, 1997);
Moxter (Geschäfts-oder Firmenwert, 1993 ), S. 855–858. Ableh¬nend Groh (Negative Geschäftswerte, 1994 );
Siegel/Bareis (Steuersparmodell?, 1993);
Siegel (Geheimnis, 1995) sowie BFH-Urteil vom 11. Dezember 1974 II R 30/69, BFHE 115, 140 (142), BStBI II 1975, 417; BFH-Urteil vom 19. Februar 1981 IV R 41/78, BFHE 133, 510 (511), BStBI II 1981, 730; BFH-Urteil vom 21. April 1994 IV R 70/92, BFHE 174, 413 (417), BStB1 II 1994, 745.
BFH-Urteil vom 6. Dezember 1995 I R 14/95, BFHE 180, 259 (261), BStBI II 1996, 406.
Vgl. auch BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 153/86, BFHE 163, 146 (149, 153), BStB1 II 1991, 479;
BFH-Urteil vom 19. Oktober 1993 VIII R 14/92, BFHE 172, 456 (459), BStBI II 1993, 891.
Vgl. Döllerer (Grundsätzliches, 1975 ), S. 291–292.
Moxter (Passivierungszeitpunkt, 1992 ), S. 430.
Vgl. auch Böcking (Verbindlichkeits¬bilanzierung, 1994 ), S. 103.
Vgl. Euler (System, 1996 ), S. 154 — 159;
Friedemann (Umweltschutzrückstellungen, 1996 ), S. 34 — 36; Gruber (Bilanzansatz, 1991), S. 190.
BFH-Urteil vom 19. Januar 1972 I 114/65, BFHE 104, 422 (432), BStB1 II 1972, 392. Weiter heißt es: „Die Rückstellung für Schadenbearbeitungskosten ist auch als Rech¬nungsabgrenzungsposten nach den allgemeinen Vorschriften nicht zu halten.“
BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (446), BStBI II 1983, 572. Weitere Rechtsprechungsnachweise vgl. oben Fußn. 771.
Vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 80: „Die handelsrechtlichen GoB erzwingen zwar die vorsichtige Passivierung, aber sie erzwingen nicht die Passivierung solcher Verpflichtungen, mit denen auch der sorgfältige Kaufmann bei gründlicher Erwägung aller am Bilanzstichtag obwaltenden Verhältnisse nicht zu rechnen braucht.“ Vgl. auch BFH-Urteil vom 18. Oktober 1960 I 198/60 U, BFHE 71, 659 (661), BStBI III 1960, 495: „Dem Grundsatz der Vorsicht bei der Bewertung kann nur innerhalb bestimmter Grenzen (…) Rechnung getragen werden.”
BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (365), BStBI II 1981, 669. Die „bloße Möglichkeit des Bestehens oder Entstehens einer Verbindlichkeit“ reiche nicht aus. Vgl. auch BFH-Urteil vom 13. Dezember 1966 I R 18/66, BFHE 87, 428 (430), BStBI III 1967, 187; BFH-Urteil vom 16. Juli 1969 I R 81/66, BFHE 96, 510 (512), BStB1 II 1970, 15; BFH-Urteil vom 30. Juni 1983 IV R 41/81, BFHE 140, 30 (33), BStB1 II 1984, 263; BFH-Urteil vom 1. August 1984 I R 88/80, BFHE 142, 226 (229), BStB1 II 1985, 44; BFH-Urteil vom 5. Februar 1987 IV R 81/84, BFHE 149, 55 (58), BStB1 II 1987, 845; BFH-Urteil vom 9. März 1988 I R 262/83, BFHE 153, 38 (43), BStBI II 1988, 592; BFH-Urteil vom 22. November 1988 VIII R 62/85, BFHE 155, 322 (327), BStBI II 1989, 359; BFH-Urteil vom 28. Juni 1989 I R 86/85, BFHE 157, 416 (420), BStB1 II 1990, 550; BFH-Urteil vom 3. Juni 1992 X R 50/91, BFH/NV 1992, 741 (742); BFH-Urteil vom 2. Oktober 1992 III R 54/91, BFHE 169, 423 (425), BStBI II 1993, 153; BFH-Urteil vom 19. Oktober 1993 VIII R 14/92, BFHE 172, 456 (458), BStB1 II 1993, 891; BFH-Urteil vom 6. Dezember 1995 I R 14/95, BFHE 180, 258 (261), BStB1 II 1996, 406.
BFH-Urteil vom 1. August 1984 I R 88/80, BFHE 142, 226 (229), BStB1 II 1985, 44. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Januar 1963 IV 165/59 S, BFHE 76, 651 (654), BStB1 III 1963, 237; BFH-Urteil vom 27. April 1965 I 324/62 S, BFHE 82, 445 (447), BStB1 III 1965, 409; BFH-Urteil vom 16. Juli 1969 I R 81/66, BFHE 96, 510 (512), BStB1 II 1970, 15; BFH-Urteil vom 4. Dezember 1980 IV B 35/80, BFHE 132, 273 (275), BStB1 II 1981, 266; BFH-Urteil vom 19. Mai 1983 IV R 205/79, BFHE 139, 41 (44), BStBI II 1983, 670.
Vgl. Böcking (Verbindlichkeitsbilanzierung, 1994 ), S. 89–98;
Eibelshäuser (Rück¬stellungsbildung, 1987 ), S. 862–863;
Friedemann (Umweltschutzrückstellungen, 1996 ), S. 29 — 33.
Hierin mag auch begründet liegen, weswegen die höchstrichterliche Rechtsprechung dazu neigt, die konkretisierte Möglichkeit der Inanspruchnahme aus öffentlich-rechtlichen Verpflichtungen anders zu beurteilen als die sich aus privatrecht¬lichen Verpflichtungen ergebenden. Vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 1993 VIII R 14/92, BFHE 172, 456, BStB1 II 1993, 891. Aus dem Schrifttum vgl. insbesondere Friedemann (Umweltschutzrückstellungen, 1996), S. 127 — 147;
Groh (Altlasten, 1994/95); Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 95 — 99.
Böcking (Verbindlichkeitsbilanzierung, 1994 ), S. 88.
Vgl. Adler/During/Schmaltz (Rechnungslegung, 1987), 250 HGB Tz. 31: „Das Er¬fordernis der Erfolgswirksamkeit für eine bestimmten Zeit nach dem Abschlußstichtag stellt die materiell wichtigste Bedingung dar, die das Gesetz an die Zulässigkeit der Rechnungsabgrenzungsposten stellt.“ Beisse (Rechnungsabgrenzung, 1995), S. 68: „Zentrales Thema: Die,bestimmte Zeit”`. Ettwein (in: Beck’sches HdR), Abschnitt B 218 Rz. 15: „Dieses Merkmal stellt das wichtigste Abgrenzungskriterium dar.“ Federmann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm. 1925: Dieses Tatbe¬standsmerkmal „stellt das bedeutsamste Abgrenzungskriterium des Abs. 4 dar.” Tied¬chen (Rechnungsabgrenzung, 1997), Rn. 65: „Das Kriterium der,bestimmten Zeit’ hat sich wohl seit seiner Einführung als das zentrale Problem der Rechnungsabgrenzung erwiesen.“ Trützschler (in: Küting/Weber), 250 HGB Rn. 41: „Diese Bedingung wird in der Fachliteratur als die bedeutendste, wichtigste angesehen.”
Vgl. aus dem Schrifttum zum Tatbestandsmerkmal der bestimmten Zeit insbesondere Federmann (Zeitbestimmtheit, 1984 ), S. 246 — 252;
Herzig/Seing (Rechnungsab¬grenzungsposten, 1993 ), S. 465 — 470;
Stobbe (Rechnungsabgrenzungsposten, 1995 ), S. 399 — 402.
BFH-Urteil vom 26. November 1996 VIII R 58/93, BFHE 182, 85 (88), BStBI II 1997, 390, beide Zitate. Vgl. auch BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 153/86 BFHE 163, 146 (153), BStB1 II 1991, 479: „Es kann dahinstehen, ob die mit der,AbschluB¬gebühr` zu verrechnende,Einlage` (…) auch Ertrag des Darlehensstadiums des Ver¬trages sein soll. Selbst wenn das der Fall sein sollte, fehlt es an einem Ertrag für eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag.“ Hervorhebung im Original. BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (74), BStB1 II 1992, 488: „Selbst wenn eine Gegenleistung (…) angenommen wird, entfällt eine Rechnungsabgrenzung, weil das Merkmal der,bestimmten Zeit’ nicht erfüllt ist.” BFH-Urteil vom 19. Juli 1995 I R 56/94, BFHE 179, 19 (24), BStBI II 1996, 28: „Dabei kann der Senat offenlassen, ob die Erfüllung der Bedingungen und Auflagen der ZuschuBbewilligung eine Gegenlei¬stung des Zuschußempfängers gegenüber dem Zuschußgeber ist“, denn die „Nutzungs¬dauer eines Wirtschaftsguts ist danach kein bestimmter Zeitraum im Sinne der gesetz¬lichen Bestimmungen.”
Federmann (Zeitbestimmtheit, 1984 ), S. 249.
BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStB1 II 1984, 552, beide Zitate. Daß das Kriterium der bestimmten Zeit erfüllt sein soll, wenn „eine bestimmte Zeit kalendermäßig festgelegt oder berechenbar ist“, ist zwar eine sprach¬lich mißglückte Definition, weil der zu interpretierende Begriff der bestimmten Zeit durch sich selbst erklärt wird, zur inhaltlichen Konkretisierung des Tatbestandsmerk¬males aufgrund des Attributes der Kalendermäßigkeit jedoch hinreichend präzise. Vgl. zur kalendermäßig bestimmten Zeit auch BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (367), BStB1 II 1981, 669; BFH-Urteil vom 24. März 1982 IV R 96/78, BFHE 135, 483 (487), BStB1 II 1982, 643; BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (42), BStBI II 1983, 132; BFH-Urteil vom 3. Mai 1983 VIII R 100/81, BFHE 138, 443 (448), BStBI II 1983, 572; BFH-Urteil vom 9. Dezem¬ber 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (397), BStB1 II 1995, 202.
BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (367), BStB1 II 1981, 669. Hervorhebung im Original.
BFH-Urteil vom 19. Juli 1995 I R 56/94, BFHE 179, 19 (24), BStB1 II 1996, 28. Vgl. auch BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (42), BStB1 II 1983, 132; BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (74), BStBI II 1992, 488.
Vgl. Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 31. Januar 1996 6 K 11/94, EFG 1996, 531: „Ob der I. Senat des BFH (…) ebenso wie der X. Senat (…) neuerdings überhaupt jeder Schätzung ablehnend gegenüberstehen, wird nicht deutlich.“
BFH-Urteil vom 24. März 1982 IV R 96/78, BFHE 135, 483 (487), BStB1 II 1982, 643. Ebenso BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStBI II 1984, 552.
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (397), BStB1 II 1995, 202.
BFH-Urteil vom 25. Oktober 1994 VIII R 65/91, BFHE 176, 359 (365), BStB1 II 1995, 312, allerdings die Bilanzierung aktiver Rechnungsabgrenzungsposten betreffend.
BFH-Urteil vom 23. Februar 1977 I R 104/75, BFHE 121, 350 (350), BStBI II 1977, 392, beide Zitate.
BFH-Urteil vom 23. Februar 1977 I R 104/75, BFHE 121, 350 (351), BStB1 II 1977, 392. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (368), BStB1 II 1981, 669, in dem zwar die bloße Schätzung des Abgrenzungszeitraumes abgelehnt, daß zuvor erwähnte Urteil indes ausdrücklich bestätigt wird: Der I. Senat habe „die Passivierung von Baukostenzuschüssen (auch) unter dem Gesichtspunkt der passiven Rechnungsabgrenzungsposten sogar nach Maßgabe nur geschätzter Mindest¬laufzeiten von Lieferverträgen für zulässig erachtet.“
Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 31. Januar 1996 6 K 11/94, EFG 1996, 531 (532).
BFH-Beschluß vom 3. November 1982 I B 23/82, BFHE 137, 38 (42), BStB1 II 1983, 132, beide Zitate. Vgl. auch oben S. 219 mit weiteren Nachweisen. Der Auffassung des Bundesfinanzhofes zustimmend Bauer (in: Kirchhof/Sohn), 5 EStG Rdnr. F 302; Bordewin (in: Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin), 4 — 5 EStG Rz. 178 p; Feder¬mann (in: Herrmann/Heuer/Raupach), 5 EStG Anm. 2000; Plewka (in: Lademann/ Song), 5 EStG Anm. 1327.
Vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 145: „Zu Unrecht werden in dieser Ent¬scheidung die Gewinnrealisierungsgrundsätze zurückgedrängt; ein,nur durch Schät¬zung bestimmbarer Zeitraum’ war ausreichend.“
Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 31. Januar 1996 6 K 11/94, EFG 1996, 531 (533).
Vgl. Tiedchen (Rechnungsabgrenzung, 1997 ), Rn. 72 die zu bedenken gibt, „daß die Grenze zwischen,Berechnung` und,Schätzung` (…) fließend ist. (…) Fälle, in denen die Rechtsprechung meint, den Zeitraum berechnet zu haben, [sind] bei näherer Be¬trachtung lediglich als,qualifizierte Schätzungen’ zu bezeichnen.“
BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStB1 II 1984, 552.
BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 X R 23/89, BFHE 167, 69 (74), BStBI II 1992, 488.
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (398), BStB1 II 1995, 202. Vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363 (367), BStBI II 1981, 669; BFH-Urteil vom 24. März 1982 IV R 96/78, BFHE 135, 483 (487), BStBI II 1982, 643; BFH-Urteil vom 5. April 1984 IV R 96/82, BFHE 141, 31 (34), BStB1 II 1984, 552. Zuvor ist die Bestimmung eines Mindestzeitraumes noch als nicht ausreichend angesehen worden, da sie nicht dem tatsächlichen Zeitraum ent¬spreche, vgl. BFH-Urteil vom 7. März 1973 I R 48/69, BFHE 109, 172 (179), BStB1 II 1973, 565.
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (398), BStBI II 1995, 202. Vgl. bereits BFH-Urteil vom 17. Oktober 1968 IV 84/65, BFHE 94, 369 (372), BStB1 II 1969, 180: „Die empfangene einmalige Zahlung (…) ist als Kapitalwert einer sogenannten ewigen Rente aufzufassen. Ewige Renten sind rechnerisch wie auf bestimmte Zeit gezahlte Renten zu behandeln.“
Vgl. insbesondere Herzig/Söfng (Rechnungsabgrenzungsposten, 1993).
Vgl. statt vieler Schmidt, L. (in: Schmidt, 1994), 5 EStG Anm. 50 b: „Wenn es zuläs¬sig ist, beim Empfang eines einmaligen Entgelts für eine zB auf 5 Jahre befristete Lei¬stung einen passiven RAP zu bilden, so muß es ebenso zulässig sein, bei einer sicher länger als fünfjährigen, aber zeitlich zuverläßlich schätzbaren Leistung einen RAP zu bilden.“
Vgl. BFH-Urteil vom 17. Juli 1980 IV R 10/76, BFHE 133, 363, BStBI II 1981, 669.
Vgl. auch Bordewin (in: Hartmann/Böttcher/Nissen/Bordewin), 4 — 5
EStG Rz. 178 f: „Die Entschädigung für den Rechtsverzicht ist,endgültig` verdient, nicht Ertrag für eine noch zu erbringende Leistung (…).“
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (393), BStB1 II 1995, 202. Hervorhebung durch den Verfasser.
BFH-Urteil vom 9. Dezember 1993 IV R 130/91, BFHE 173, 393 (398), BStBI II 1995, 202.
Vgl. oben S. 124 — 126.
Vgl. Moxter (Bilanzrechtsprechung, 1996 ), S. 145.
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Berndt, T. (1998). Passive Rechnungsabgrenzungsposten in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes. In: Grundsätze ordnungsmäßiger passiver Rechnungsabgrenzung. Neue betriebswirtschaftliche Forschung, vol 247. Gabler Verlag. https://doi.org/10.1007/978-3-322-91333-3_4
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