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Gestaltung günstiger erbschaftsteuerlicher Steuerwerte

  • Gabriele Rautenstrauch

Zusammenfassung

Der Aktionsparameter „Gestaltung günstiger erbschaftsteuerlicher Steuerwerte“unterstützt das Erreichen des Oberzieles Steuerbarwertminimierung. Dabei wird durch die Gestaltung günstiger erbschaftsteuerlicher Werte die erbschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage (Subziel „Minimierung der Steuerbemessungsgrundlage“) gekürzt; dieser Vorgang kann sich gleichzeitig auch auf die Höhe des anzuwendenden Steuersatzes (Subziel „Minimierung des Steuersatzes“) auswirken. Die Subziele werden erreicht, indem die zu übertragende erbschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage durch Gestaltungsmaßnahmen vor dem Erbfall bzw. der Schenkung verringert wird. So werden z. B. bestimmte Vermögenswerte mit einem niedrigeren als ihrem tatsächlichen Wert im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Bemessungsgrundlage angesetzt bzw. andere Vermögenswerte unterliegen nicht oder nicht in vollem Umfang der Erbschaftsteuer. Je höher der Anteil solcher Vermögenswerte am Gesamtnachlaß ist, desto stärker kann die erbschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage vermindert werden. Folgende Gestaltungsmöglichkeiten können hierfür eingesetzt werden: die Wahl der erbschaftsteuerlich günstigen Rechtsform des zu übertragenden Unternehmens, die Verminderung der Steuerbilanzwerte durch Bilanzpolitik im Zusammenhang mit der verlängerten Maßgeblichkeit, die Generierung von Betriebsvermögen aus Privatvermögen und die mittelbare Schenkung von Betriebsvermögen (Abbildung 26).

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Literatur

  1. 589.
    Vgl. Pahlke, in: Christoffel/Geckle/Pahlke, Erbschaftsteuergesetz, § 10 Rz. 26; Schulz, Erbschaftsteuer, Schenkungsteuer, S. 304.Google Scholar
  2. 590.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 12.II Teil 4 Rz. 27; Reimann, WPK-Mitt., Sonderheft Dez. 1998, S. 41 f.Google Scholar
  3. 591.
    Eine rückwirkende Umwandlung nach Eintritt des Erbfalls wird für die Erbschaft- und Schenkungsteuer wohl nicht anerkannt, da § 2 UmwStG nur für die Ertragsteuern gelten soll. Vgl. BFH, Urteil vom 04.07.1984, BStBl. II 1984, S. 772 f.; Moench, ErbStG, § 12.II Teil 4 Rz. 32; Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 306 f.; Hörger in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 698; Strunk/Karten, Inf 1996, S. 16 f.; Wolf, Erbschaftsteuerersparnis durch rückwirkende Umwandlung nach Eintritt des Erbfalls, in: Festschrift Widmann, S. 657 ff. m. w. N.; R 34 ErbStR; BMF, UmwSt-Erlaß vom 25.03.1998, BStBl. I 1998, S. 268 ff., Rz. 01.01. A. A. Widmann, in: Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 2 UmwStG Anm. 85 m. w. N.; Heinz, GmbHR 2001, S. 489; Rechenberg, GmbHR 1998, S. 978 bei Erwerb von Todes wegen für Umwandlungsvorgänge, die bis zum Todeszeitpunkt beschlossen wurden; Springer, Rückwirkung im Umwandlungssteuerrecht, S. 224 ff. m. w. N.Google Scholar
  4. 592.
    Vgl. Sonneborn, SteuerStud 1998, S. 313.Google Scholar
  5. 593.
    Zur Frage der Verfassungswidrigkeit dieser rechtsformspezifischen Unterschiede vgl. Wolf, Erbschaftsteuerersparnis durch rückwirkende Umwandlung nach Eintritt des Erbfalls, in: Festschrift Widmann, S. 659 ff.Google Scholar
  6. 594.
    Vgl. Schwarz, ZEV 2000, S. 56.Google Scholar
  7. 595.
    Zur Herleitung vgl. in Teil 1 Kapitel 1.6.1.Google Scholar
  8. 596.
    Zur Herleitung vgl. in Teil 1 Kapitel 1.6.2.Google Scholar
  9. 597.
    Vgl. Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 427.Google Scholar
  10. 598.
    Vgl. Piltz, SteuerStud 1993, S. 441; Sonneborn, SteuerStud 1998, S. 313.Google Scholar
  11. 599.
    Vgl. Moench, ErbStG, §12.11 Teil 4 Rz. 28; Herzig/Schiffers, StuW 1994, S. 117; Schild, Erbschaftsteuer und Erbschaftsteuerpolitik bei der Unternehmensnachfolge, S. 308; Sonneborn, SteuerStud 1998, S. 313.Google Scholar
  12. 600.
    Vgl. auch Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 428.Google Scholar
  13. 601.
    Zur Ableitung des gemeinen Wertes aus Verkäufen vgl. Rid, in: Gürsching/Stenger, BewG und VStG, § 11 BewG Anm. 126 ff. Vgl. auch Troll, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 12 Tz. 58; Eisele, SteuerStud 2001, S. 416 f.; Uelner, Bewertung nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften, in: Festschrift Flick, S. 602 ff.; R 95 Abs. 3 ErbStR.Google Scholar
  14. 602.
    Vgl. z. B. BFH, Urteil vom 28.03.1990, BStBl. II 1990, S. 493; BFH, Urteil vom 18.08.1993, BStBl. II 1994, S. 9 m. w. N.; Uelner, Bewertung nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften, in: Festschrift Flick, S. 605. Fraglich ist, ob der BFH die Eignung des Stuttgarter Verfahrens auch für den Zeitraum nach Übernahme der Steuerbilanzwerte (1.1.1993) bestätigt. Vgl. hierzu Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 34 m. w. N; Hübner, DStR 1993, S. 1657. Die Anerkennung als geeignetes Schätzungsverfahren auf die VStR bis einschließlich 1989 beschränkend vgl. BFH, Urteil vom 09.03.1994, BStBl. II 1994, S. 396; BFH, Urteil vom 13.04.1994, BStBl. II 1994, S. 507.Google Scholar
  15. 603.
    Zur Übergewinnmethode und deren theoretischer Aufbau vgl. Rid, in: Gürsching/Stenger, BewG und VStG, § 11 BewG Anm. 165; Moxter, Grundsätze ordnungsmäßiger Unternehmensbewertung, S. 66; Piltz, Die Unternehmensbewertung in der Rechtsprechung, S. 320; Seer, GmbHR 1999, S. 68.Google Scholar
  16. 604.
    Vgl. Rid, in: Gürsching/Stenger, BewG und VStG, §11 BewG Anm. 165; Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 32; Crezelius, Unternehmenserbrecht, Rz. 192; Uelner, Bewertung nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften, in: Festschrift Flick, S. 604 f.Google Scholar
  17. 605.
    Vgl. R 97 Abs. 1 Satz 1 ErbStR. Die Formel hierzu lautet nach R 100 ErbStR mit X = ErbKapG: ErbKapG = Vs + 5 • (Es — 9% • ErbKapG).Google Scholar
  18. 606.
    Vgl. R 97 Abs. 2 Satz 1 ErbStR.Google Scholar
  19. 607.
    Zur Herleitung der Formel vgl. R 100 Abs. 1 und 2 ErbStR.Google Scholar
  20. 608.
    Vgl. R 98 Abs. 1 Satz 1 ErbStR.Google Scholar
  21. 609.
    Vgl. hierzu BFH, Beschluß vom 24.10.2001, DStR 2001, S. 2112 ff. Danach bestehen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer hinsichtlich der Bewertung von nicht notierten Anteilen an Kapitalgesellschaften durch Übernahme der Steuerbilanzwerte in die Bemessungsgrundlage.Google Scholar
  22. 610.
    Vgl. R 98 Abs. 1 Satz 3 ErbStR; Meincke, Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz, § 12 Anm. 49; Moench, ErbStG, § 12.II Teil 4 Rz. 10; Christoffel, in: Christoffel/Geckle/Pahlke, Erbschaftsteuergesetz, § 12 Rz. 145; Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, §11 BewG Rn. 57, 154; Eisele, ZEV 1999, S.376f.Google Scholar
  23. 611.
    Vgl. R 98 Abs. 4 ErbStR.Google Scholar
  24. 612.
    Vgl. R 99 Abs. 1 ErbStR.Google Scholar
  25. 613.
    Vgl. R 99 Abs. 1 ErbStR. Ausführlich zu den Hinzu- und Abrechnungen vgl. Christoffel, in: Christoffel/ Geckle/Pahlke, Erbschaftsteuergesetz, § 12 Rz. 157 ff.; Rid, in: Gürsching/Stenger, BewG und VStG, § 11 BewG Anm. 297.Google Scholar
  26. 614.
    Vgl. Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 65.Google Scholar
  27. 615.
    Vgl. Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 66. Hierunter fallen z. B. auch die Gewinnauswirkungen auf Grund der geänderten Bilanzierungsvorschriften durch das StEntlG 1999/2000/2002. Vgl. OFD Koblenz, Vfg. vom 06.11.2000, BB 2001, S. 402.Google Scholar
  28. 616.
    Vgl. Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000, BGBl. I 2000, S. 1433 ff.Google Scholar
  29. 617.
    Vgl. FinMin. Baden-Württemberg, Erlaß vom 13.02.2001, DStR 2001, S. 398 f.Google Scholar
  30. 618.
    Vgl. FinMin. Baden-Württemberg, Erlaß vom 13.02.2001, DStR 2001, S. 398.Google Scholar
  31. 619.
    Entsprechend dem bisherigen Anrechnungsverfahren wurde zwar bei Ausschüttung die von der Gesellschaft entrichtete Körperschaftsteuer beim Anteilseigner als steuerpflichtige Einnahme gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 3 EStG a. F. erfaßt, jedoch die von der Gesellschaft entrichtete Körperschaftsteuer auch auf die Einkommensteuerschuld des Gesellschafters gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 3 EStG a. F. angerechnet. Da die von der Gesellschaft entrichtete Körperschaftsteuer spätestens bei Gewinnausschüttungen zu Gunsten des Gesellschafters angerechnet wurde, war es bisher gerechtfertigt, sie nicht vom zu versteuernden Einkommen und damit bei der Ermittlung des Ertragshundertsatzes abzuziehen. Vgl. Geck, ZEV 2001, S. 46.Google Scholar
  32. 620.
    Vgl. Geck, ZEV 2001, S. 46.Google Scholar
  33. 621.
    Vgl. Daragan/Ley/Strahl, DStR 2000, S. 1987; Weinmann, ZEV 2001, S. 184.Google Scholar
  34. 622.
    Vgl. Geck, ZEV 2001, S. 46; Jost, DStR 2001, S. 967.Google Scholar
  35. 623.
    Vgl. FinMin Baden-Württemberg, Erlaß vom 13.02.2001, DStR 2001, S. 398 f.; Geck, ZEV 2001, S. 47.Google Scholar
  36. 624.
    A. A. vgl. Daragan/Ley/Strahl, DStR 2000, S. 1988, die das Körperschaftsteuerguthaben nicht nur als vorübergehende Verbesserung des Betriebsergebnisses ansehen. Daraus folge, daß das Guthaben nicht als außergewöhnlicher Geschäftsvorfall neutralisiert werden könne.Google Scholar
  37. 625.
    Vgl. FinMin Baden-Württemberg, Erlaß vom 13.02.2001, DStR 2001, S. 398 f.Google Scholar
  38. 626.
    Vgl. R 99 Abs. 2 ErbStR; BFH, Urteil vom 05.04.1995, BFH/NV 1995, S. 865; Meincke, Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz, § 12 Anm. 53.Google Scholar
  39. 627.
    Vgl. R 99 Abs. 3 ErbStR.Google Scholar
  40. 628.
    Vgl. in Teil 3 Kapitel 5.2 Fn. 666. Vgl. auch Daragan/Ley/Strahl, DStR 2000, S. 1988.Google Scholar
  41. 629.
    Vgl. R 99 Abs. 4 ErbStR.Google Scholar
  42. 630.
    Vgl. R 99 Abs. 4 Satz 3 ErbStR. Vgl. Christoffel, in: Christoffel/Geckle/Pahlke, Erbschaftsteuergesetz, § 12 Rz. 170.Google Scholar
  43. 631.
    Moench, ErbStG, § 12.II Teil 4 Rz. 17.Google Scholar
  44. 632.
    Vgl. R 100 Abs. 3 ErbStR.Google Scholar
  45. 633.
    Vgl. R 100 Abs. 3 Satz 7 ErbStR; Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 74.Google Scholar
  46. 634.
    Vgl. Weinmann, ZEV 2001, S. 185.Google Scholar
  47. 635.
    Die hier dargestellte Regelbewertung nach dem Stuttgarter Verfahren (R 97–100 ErbStR) wird durch Sonderregelungen (R 101–108 ErbStR) ergänzt, die für die Bewertung von Anteilen bei fehlendem Einfluß auf die Geschäftsführung, bei Neugründungen, bei ungleichen Rechten etc. anzuwenden sind.Google Scholar
  48. 636.
    Vgl. Bauer, Erbschaftsteuerberatung bei Unternehmensvermögen, in: Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und Steuerberatung, S. 12; Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 306; Herzig, Rechtsformwahl im Hinblick auf den Generationenwechsel in internationalen Unternehmen, in: Festschrift Flick, S. 283; Herzig/Schiffers, StuW 1994, S. 117; Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 698; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 502; Lieber/Steffen, ZEV 2000, S. 133; Moench, StbJb. 1997/98, S. 369; Piltz, StbJb. 1994/95, S. 45; Strunk/Karten, Inf 1996, S. 15. Wegen des Systemwechsels bei der Körperschaftsteuer durch das Steuersenkungsgesetz steigt die Grenzverzinsung auf rd. 12,6% an. Vgl. Bauer, StbJb. 2000/2001, S. 148.Google Scholar
  49. 637.
    Vgl. Moench, ErbStG, §12.II Teil 4 Rz. 28; Crezelius, Unternehmenserbrecht, Rz. 193; Ebenroth/Lorz, WiB 1995, S. 615; Hake, Rechts- bzw. Organisationsformen bei der Unternehmensnachfolge im Steuerbelastungsvergleich, S. 99; Herzig, WPg 2001, S. 265.Google Scholar
  50. 638.
    Vgl. Hake, Rechts- bzw. Organisationsformen bei der Unternehmensnachfolge im Steuerbelastungsvergleich, S. 99 f.; Herzig, Rechtsformwahl im Hinblick auf den Generationenwechsel in internationalen Unternehmen, in: Festschrift Flick, S. 283; Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 698; Jacobs, Unternehmens-besteuerung und Rechtsform, S. 502; Lieber/Steffen, ZEV 2000, S. 133; Moench, StbJb. 1997/98, S. 374; Piltz, StbJb. 1994/95, S. 45; Strunk/Karten, Inf 1996, S. 15; Wolf, Erbschaftsteuerersparnis durch rückwirkende Umwandlung nach Eintritt des Erbfalls, in: Festschrift Widmann,S. 656; Zipfel, Unternehmensübertragungen im deutschen und internationalen Erbschaftsteuerrecht, S. 92. Vgl. auch Heinz, GmbHR 2001, S. 486.Google Scholar
  51. 639.
    Vgl. Herzig, Rechtsformwahl im Hinblick auf den Generationenwechsel in internationalen Unternehmen, in: Festschrift Flick, S. 283; Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 433; Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 698; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 378; Moench, StbJb. 1997/98, S. 369; Rödder, DB 1993, S. 2144; Zipfel, Unternehmensübertragungen im deutschen und internationalen Erbschaftsteuerrecht, S. 92. In Abhängigkeit von der Berechnungsgenauigkeit schwanken die in der Literatur angegebenen Zinssätze zwischen 9 und 10%. Durch die Umsetzung der Unternehmenssteuerreform steigt die Grenzverzinsung auf rund 12,6%. Vgl. Bauer, StbJb. 2000/2001, S. 148.Google Scholar
  52. 640.
    Vgl. Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 434; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 503; Piltz, StbJb. 1994/95, S. 46.Google Scholar
  53. 641.
    Vgl. R 99 Abs. 4 Satz 3 ErbStR. Vgl. auch BFH, Urteil vom 10.05.1989, BStBl. II 1989, S. 754; Bauer, Erbschaftsteuerberatung bei Unternehmensvermögen, in: Betriebswirtschaftliche Steuerlehre und Steuerberatung, S. 11; Christoffel, GmbHR 1993, S. 209.Google Scholar
  54. 642.
    Vgl. Viskorf, in: Viskorf/Glier/Knobel, § 11 BewG Rn. 59; Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 432; Rödder, DB 1993, S. 2142.Google Scholar
  55. 643.
    Vgl. Herzig, Rechtsformwahl im Hinblick auf den Generationenwechsel in internationalen Unternehmen, in: Festschrift Flick, S. 283; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 503; Piltz, Ausgewählte Probleme der Unternehmensnachfolge, in: Harzburger Steuerprotokoll 1999, S. 156; Rödder, DB 1993, S. 2144.Google Scholar
  56. 644.
    Vgl. Troll, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 12 Tz. 43 (Anhang); Viskorf, in: Viskorf/Glier/ Knobel, § 11 BewG Rn. 59.Google Scholar
  57. 645.
    Vgl. Piltz, Ausgewählte Probleme der Unternehmensnachfolge, in: Harzburger Steuerprotokoll 1999, S. 156; ders., StbJb. 1994/95, S. 46.Google Scholar
  58. 646.
    Vgl. Rödder, DB 1993, S. 2145.Google Scholar
  59. 647.
    Vgl. Ebenroth/Lorz, WiB 1995, S.615; Flick, DB 1997, S. 845; Herzig, Rechtsformwahl im Hinblick auf den Generationenwechsel in internationalen Unternehmen, in: Festschrift Flick, S. 284; Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 435; Hübner, Die Unternehmensnachfolge im Erbschaft-und Schenkungsteuerrecht, S. 76; Moench, StbJb. 1997/98, S. 370.Google Scholar
  60. 648.
    Vgl. in Teil 1 Kapitel 1.4.1.Google Scholar
  61. 649.
    Vgl. in Teil 1 Kapitel 1.4.3.Google Scholar
  62. 650.
    Vgl. Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 699.Google Scholar
  63. 651.
    Vgl. Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 503.Google Scholar
  64. 652.
    Vgl. Flick, DB 1997, S. 844; Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 699; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 504 f.; Moench, StbJb. 1997/98, S. 370 f.Google Scholar
  65. 653.
    Ausführlich zu den Nachsteuertatbeständen der §§ 13a Abs. 5, 19a Abs. 5 ErbStG vgl. in Teil 1 Kapitel 1.4.4. Vgl. Hörger, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 700.Google Scholar
  66. 655.
    Vgl. in Teil 1 Kapitel 1.4.4.Google Scholar
  67. 656.
    Heinz, GmbHR 2001, S. 487.Google Scholar
  68. 657.
    Vgl. auch Moench, StbJb. 1997/98, S. 373.Google Scholar
  69. 658.
    Ausführlich hierzu vgl. in Teil 3 Kapitel 7.Google Scholar
  70. 659.
    Vgl. Piltz, StbJb. 1994/95, S. 57; Rödder, DB 1993, S. 2147.Google Scholar
  71. 660.
    Vgl. Moench, ErbStG, §12.II Teil 4 Rz. 30; Piltz, ZEV 1997, S. 62. Vgl. auch in Teil 1 Kapitel 1.4.5.Google Scholar
  72. 661.
    Vgl. auch Moench, ErbStG, § 12.II Teil 4 Rz. 31; Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 306; Flick, DB 1997, S. 845; Watrin, DStZ 1997, S. 251.Google Scholar
  73. 662.
    Moench, StbJb. 1997/98, S. 374.Google Scholar
  74. 663.
    Vgl. hierzu auch Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 306; Landsittel, Gestaltungsmöglichkeiten von Erbfällen und Schenkungen, S. 351 ff.; Strunk/Karten, Inf 1996, S. 16.Google Scholar
  75. 664.
    Im Gegensatz dazu sind auf Anteilseignerebene Steuerwirkungen zu beachten. Vgl. Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 306.Google Scholar
  76. 665.
    Zur steuerlich motivierten Rechtsformwahl vgl. Höflacher/Wendlandt, GmbHR 2001, S. 793 ff.; Jacobs, Unternehmensbesteuerung und Rechtsform, S. 431 ff.; König/Sureth, Besteuerung und Rechtsformwahl, passim; Schneeloch, Rechtsformwahl und Rechtsformwechsel mittelständischer Unternehmen, S. 141 ff.Google Scholar
  77. 666.
    Wegen der vorgenommenen Abgrenzung der Untersuchung auf Personenunternehmen bleiben Anteile an Kapitalgesellschaften im Folgenden außer Betracht. Dabei besteht auch bei der erbschaftsteuerlichen Bewertung von Kapitalgesellschaftsanteilen ein — wenn auch etwas geringerer — Gestaltungsspielraum durch bilanzpolitische Maßnahmen. Bei der Bewertung von Kapitalgesellschaftsanteilen nach dem Stuttgarter Verfahren ist der Vermögenswert durch bilanzpolitische Maßnahmen beeinflußbar. Der Vermögenswert geht allerdings nur zu 68% in den Anteilswert ein. Neben dem Vermögenswert ist auch der Ertragshundertsatz durch seine Ableitung aus dem zu versteuernden Einkommen von Bilanzpolitik abhängig. Allerdings ist diese Abhängigkeit wegen der Modifikationen des Gewinns auf dem Weg zum Ertragshundertsatz und der Zweischneidigkeit der Bilanz geschmälert. Der Einsatz von bilanzpolitischen Aktionsparametern ist im Ergebnis bei Kapitalgesellschaften im letzten Jahr vor der unentgeltlichen Übertragung besonders effektiv. Wegen des gleichzeitigen Einflusses sowohl auf den Vermögenswert als auch auf den Ertragshundertsatz, der zudem mit dem Faktor drei in die Berechnung eingeht, kann sich der Wertansatz des Kapitalgesellschaftsanteils erheblich vermindern. Vgl. auch Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 414 f., Fn. 347; Rödder, DStR 1994, S. 238.Google Scholar
  78. 667.
    Vgl. in Teil 1 Kapitel 1.3.Google Scholar
  79. 668.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 12.I Rz. 42; Dautzenberg/Heyeres, DB 1993, S. 1729; Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 25.Google Scholar
  80. 669.
    Vgl. Heinen/Kupsch, Rechnungslegung, in: Industriebetriebslehre, S. 1449; Herzig/Benders, FR 1993, S.678; Hilke, Bilanzpolitik, S. 11; Schneeloch, DStR 1990, S. 96 f. m. w. N.; Wöhe, Bilanzierung und Bilanzpolitik, S. 55.Google Scholar
  81. 670.
    Vgl. Heinen/Kupsch, Rechnungslegung, in: Industriebetriebslehre, S. 1452 ff.; Schneeloch, DStR 1990, S. 96.Google Scholar
  82. 671.
    Vgl. Heinen/Kupsch, Rechnungslegung, in: Industriebetriebslehre, S. 1450 f.; Herzig/Benders, FR 1993, S.678.Google Scholar
  83. 672.
    Vgl. Hilke, Bilanzpolitik, S. 11f.; Rödder, DB 1993, S. 2139.Google Scholar
  84. 673.
    Vgl. in Teil 2 Kapitel 2.1.Google Scholar
  85. 674.
    Vgl. Rödder, DStR 1992, S. 969.Google Scholar
  86. 675.
    Vgl. Herzig, DB 1992, S. 1053.Google Scholar
  87. 676.
    Vgl. Herzig/Kessler, DStR 1994, Beihefter zu Heft 12, S. 15.Google Scholar
  88. 677.
    Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 414.Google Scholar
  89. 678.
    Vgl. in Teil 2 Kapitel 2.3. Vgl. auch Dautzenberg/Heyeres, DB 1993, S. 1729; Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 418. Die Steuersenkung wird regelmäßig in späteren Perioden durch einen gegenläufigen Effekt wieder ausgeglichen. Werden z. B. heute Sonderabschreibungen durchgeführt, ergibt sich in der Zukunft ein höherer Veräußerungsgewinn.Google Scholar
  90. 679.
    Vgl. Herzig/Kessler, DStR 1994, Beihefter zu Heft 12, S. 14.Google Scholar
  91. 680.
    Vgl. Schneeloch, Besteuerung und betriebliche Steuerpolitik, Bd. 2, S. 116 f.Google Scholar
  92. 681.
    Vgl. hierzu Gebel, DStR 1996, S. 1389; Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 423.Google Scholar
  93. 682.
    Vgl. z. B. BFH, Urteil vom 01.08.1984, BStBl. II 1985, S. 44; BFH, Urteil vom 02.10.1992, BStBl. II 1993, S. 153.Google Scholar
  94. 683.
    Vgl. Heinen/Kupsch, Rechnungslegung, in: Industriebetriebslehre, S. 1457; Müller/Wulf, BB 2001, S. 2207 f.; Schneeloch, Besteuerung und betriebliche Steuerpolitik, Bd. 2, S. 119.Google Scholar
  95. 684.
    Vgl. Herzig/Kessler, DStR 1994, Beihefter zu Heft 12, S. 15.Google Scholar
  96. 685.
    Vgl. hierzu Schneeloch, Besteuerung und betriebliche Steuerpolitik, Bd. 2, S. 132 ff.Google Scholar
  97. 686.
    Vgl. Herzig/Kessler, DStR 1994, Beihefter zu Heft 12, S. 15.Google Scholar
  98. 687.
    Vgl. Marx, SteuerStud 1996, S. 496; Schneeloch, Besteuerung und betriebliche Steuerpolitik, Bd. 2, S. 123.Google Scholar
  99. 688.
    Vgl. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 422 f.Google Scholar
  100. 689.
    Vgl. Niehues, StuB 2001, S. 421; Wöhe, Bilanzierung und Bilanzpolitik, S. 723.Google Scholar
  101. 690.
    Vgl. Schneeloch, Besteuerung und betriebliche Steuerpolitik, Bd. 2, S. 131.Google Scholar
  102. 691.
    Vgl. Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 419; Rödder, DB 1993, S. 2140 f.Google Scholar
  103. 692.
    Ähnlich vgl. Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 416.Google Scholar
  104. 693.
    Vgl. Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 416.Google Scholar
  105. 694.
    Vgl. Dautzenberg/Heyeres, DB 1993, S. 1732.Google Scholar
  106. 695.
    Vgl. z. B. Jülicher, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13a Tz. 144; Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 305; Ebeling, DStJG 22 (1999), S. 238; Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1632 ff.; Moench, ZEV 1997, S. 269; ders., StbJb. 1997/98, S. 378 f.; Northoff, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 690; Seer, GmbHR 1999, S. 71; Stahl, NJW 2000, S. 3100 ff.; Stollenwerk, GmbH-StB 1999, S. 312 ff.Google Scholar
  107. 696.
    Sollen Anteile an Kapitalgesellschaften übertragen werden, welche die 25%-Grenze nicht übersteigen, können durch Zukauf weiterer Anteile die erbschaftsteuerlichen Begünstigungen nach §§ 13a, 19a ErbStG in Anspruch genommen werden. Ebenso können die Anteile in ein Betriebsvermögen eingelegt werden, sofern sie nicht offensichtlich verlustversprechend sind. Vgl. hierzu Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1633.Google Scholar
  108. 697.
    Schmidt/Heinicke, EStG, § 4 Rz. 101.Google Scholar
  109. 698.
    Vgl. Moench/Weinmann, ErbStG, § 13a Rz 13 f.; Günkel/Hörger/Thömmes, DStR 1999, S. 1882; Stahl, NJW 2000, S. 3101; Strahl, KÖSDI 1997, S. 11259. Zu beachten ist die Prüfung der Verfassungsmäßigkeit der Erbschaftsteuer durch den BFH u. a. hinsichtlich der Frage, ob die der Begünstigung von Betriebsvermögen dienenden §§ 13a, 19a ErbStG es zulassen, auch Privatvermögen durch Einbringung in eine gewerbliche geprägte Personengesellschaft in den Begünstigungsbereich dieser Vorschrift zu bringen. Vgl. BFH, Beschluß vom 24.10.2001, DStR 2001, S. 2112 ff. Die Gründung einer GmbH ist in diesem Fall weniger empfehlenswert, da zum einen regelmäßig die erbschaftsteuerliche Belastung bei unentgeltlicher Übertragung von GmbH-Anteilen höher ist als bei Personenunternehmen (vgl. in Teil 3 Kapitel 5.1.6) und zum anderen die Überführung von Grundbesitz auf die GmbH Grunderwerbsteuer auslöst.Google Scholar
  110. 699.
    Vgl. Schmidt, EStG, § 15 Rz. 211 ff.; Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 132 ff.; Felix, NJW 1997, S. 1041 ff.Google Scholar
  111. 700.
    Vgl. Handelsrechtsreformgesetz vom 22.06.1998, BGBl. I 1998, S. 1474 ff.Google Scholar
  112. 701.
    Vgl. Stahl, NJW 2000, S. 3101; Steding, BuW 1998, S. 388. Die Eintragung wirkt in diesem Fall konstitutiv.Google Scholar
  113. 702.
    Vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, §4 Rz. 174; Schmidt, EStG, § 15 Rz. 481, 484 für gewerblich geprägte Personengesellschaften. Danach kann eine Personengesellschaft kein gewillkürtes Betriebsvermögen haben, da dies ein Wahlrecht, Privatvermögen zu bilden, voraussetzen würde. Diese Möglichkeit entfällt bei der Personengesellschaft, da es steuerrechtlich nur notwendiges Betriebsvermögen der Personengesellschaft und notwendiges Privatvermögen der Gesellschafter, u. U. auch notwendiges Privatvermögen der Personengesellschaft geben kann. Vgl. Schmidt/ Heinicke, EStG, § 4 Rz. 179.Google Scholar
  114. 703.
    Vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, §4 Rz. 105, 150 ff.; Blümich/Wacker, §4 EStG Rz. 161; Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 35, 42 ff. m. w. N.; BFH, Urteil vom 19.02.1997, BStBl. II 1997, S. 402; BFH, Urteil vom 25.11.1997, BStBl. II 1998, S. 463. Nach BFH, Urteil vom 31.05.2001, DStR 2001, S. 1426 umfaßt das gewillkürte Betriebsvermögen diejenigen Wirtschaftsgüter, deren Art nicht eindeutig in den betrieblichen oder privaten Bereich weist, deren Einreihung in den betrieblichen oder privaten Bereich aber auch ihrer Natur nicht widerspricht.Google Scholar
  115. 704.
    Vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, §4 Rz. 187, 252, 260; Plückebaum, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, EStG, §4 Rdnr.B 150, 154; Hoffmann, in: Littmann/Bitz/Pust, §§4, 5 EStG Rz. 165; Blümich/Wacker, §4 EStG Rz. 162; Crezelius, in: Kirchhof, EStG, §4 Rn. 43; Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1632; BFH, Urteil vom 08.02.1985, BFH/NV 1985, S. 82; BFH, Urteil vom 19.02.1997, BStBl. II 1997, S. 402 m. w. N.Google Scholar
  116. 705.
    Vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, § 4 Rz. 238; Plückebaum, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4 Rdnr. B 150.Google Scholar
  117. 706.
    Vgl. R 13 Abs. 1 Satz 6 EStR. Vgl. auch Hoffmann, in: Littmann/Bitz/Pust, §§4, 5 EStG Rz. 129; Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 45; Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1632.Google Scholar
  118. 707.
    Vgl. Schmidt, EStG, § 15 Rz. 527 ff.; Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1632; Stahl, NJW 2000, S. 3102.Google Scholar
  119. 708.
    Vgl. BFH, Urteil vom 25.11.1997, BStBl. II 1998, S. 463; Schmidt, EStG, § 15 Rz. 529.Google Scholar
  120. 709.
    Vgl. BFH, Urteil vom 25.11.1997, BStBl. II 1998, S. 463; Stahl, NJW 2000, S. 3102.Google Scholar
  121. 710.
    Vgl. BFH, Urteil vom 19.02.1997, BStBl. II 1997, S. 402 m. w. N.; Schmidt/Heinicke, EStG, § 4 Rz. 157; Kowallik, DStR 1999, S. 1836.Google Scholar
  122. 711.
    Vgl. in Teil 1 Kapitel 1.3 Fn. 26. Vgl. auch Hübner, DStR 2000, S. 1206; Stahl, NJW 2000, S. 3102; Weinmann, ZEV 2002, S. 49.Google Scholar
  123. 712.
    Vgl. auch Daragan, DStR 2000, S. 273; Heinz, GmbHR 2001, S. 490. A. A. Kowallik, DStR 1999, S. 1835.Google Scholar
  124. 713.
    Schmidt, EStG, § 15 Rz.496.Google Scholar
  125. 714.
    Vgl. Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 430; Werndl, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 6 Rdnr. F 25; Cattelaens, in: Littmann/Bitz/Pust, § 6 EStG Rz. 372; Blümich/Ehmcke, § 6 EStG Rz. 1031; Heinz, GmbHR2001, S. 489.Google Scholar
  126. 715.
    Vgl. Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1635.Google Scholar
  127. 716.
    Vgl. Blümich/Ehmcke, § 6 EStG Rz. 1042 f.; Fischer, in: Kirchhof, EStG, § 6 Rn. 169.Google Scholar
  128. 717.
    Vgl. auch Schmidt/Heinicke, EStG, § 23 Rz. 32; Fischer, in: Kirchhof, EStG, § 23 Rn. 13; Korn/ Strahl, NWB 2001, Fach 3, S. I 1617 ff.; Strahl, StbJb. 2000/2001, S. 157 ff.; BMF, Schreiben vom 05.10.2000, BStBl. I 2000, S. 1383 ff., Rz. 3, 35 ff.Google Scholar
  129. 718.
    Die Generierung von Betriebsvermögen ist nur sinnvoll, wenn der Erblasser seine alleinige Ver-fugungsbefugnis darüber nicht verliert. Daher erfolgt eine Einbringung des wertvollen Privatvermögens nur in sein Einzelunternehmen, in sein Sonderbetriebsvermögen bei einer gewerblichen Mitunternehmerschaft oder in eine gewerbliche geprägte Personengesellschaft, an der nur er und/oder die Erben beteiligt sind. Bei einer Einbringung des Privatvermögens in eine gewerbliche Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten, an der neben dem Erblasser fremde Dritte beteiligt sind, würde er seine alleinige Verfügungsbefugnis über das Wirtschaftsgut verlieren.Google Scholar
  130. 719.
    Vgl. BFH, Urteil vom 19.10.1998, BStBl. II 2000, S. 232; Schmidt/Glanegger, EStG, § 6 Rz. 430, 440 „gesellschaftsrechtl Einlagen“; Schmidt, EStG, § 15 Rz. 664; Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 457; Korn/Strahl, NWB 2001, Fach 3, S. 11618; Strahl, StbJb. 2000/2001, S. 171 ff.; BMF, Schreiben vom 29.03.2000, BStBl. I 2000, S. 462.Google Scholar
  131. 720.
    Vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, § 23 Rz. 31 m. w. N.; Blümich/Glenk, § 23 EStG Rz. 112; Fischer, in: Kirchhof, EStG, §23 Rn. 12; Daragan, DStR 2000, S. 273; BFH, Urteil vom 19.10.1998, BStBl. II 2000, S. 232.Google Scholar
  132. 721.
    Vgl. Schmidt, EStG, §15 Rz. 664; Kraft/Bräuer, DStR 1999, S. 1604; Stahl, NJW 2000, S. 3102 f. Vgl. BMF, Schreiben vom 29.03.2000, BStBl. I 2000, S. 462 f.Google Scholar
  133. 722.
    Vgl. BFH, Urteil vom 19.10.1998, S. 230; Schmidt/Heinicke, EStG, § 23 Rz. 47; Daragan, DStR 2000, S. 273; Kraft/Bräuer, DStR 1999, S. 1604; a. A. Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 457. Zur Bewertung von Wirtschaftsgütern im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Vermögensaufstellung vgl. in Teil 1 Kapitel 1.3.Google Scholar
  134. 724.
    Vgl. auch Reiß, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 16 Rdnr. B 237; Hörger, in: Littmann/ Bitz/Pust, § 16 EStG Rz. 26; Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 16 Rn. 58. Hinsichtlich der Beschränkung des Nachsteuertatbestands auf funktional wesentliche Betriebsgrundlagen vgl. in Teil 1 Kapitel 1.4.4 Fn. 134.Google Scholar
  135. 725.
    Die laufenden Einnahmen und Ausgaben können für den Vorteilsvergleich vernachlässigt werden, da sie sich sowohl im Privatvermögen als auch im Betriebsvermögen einkommensteuerlich auswirken. Es wird unterstellt, daß der mögliche zusätzliche Gewerbesteuereffekt im Betriebsvermögen durch die Anrechnung der Gewerbesteuer nach § 35 EStG kompensiert wird.Google Scholar
  136. 726.
    Vgl. Kroschel/Wellisch, DB 1998, S. 1635.Google Scholar
  137. 727.
    Nach Ansicht der Finanzverwaltung liegt bei dieser Entnahme keine Veräußerung aus dem Betriebsvermögen vor, vgl. BMF, Schreiben vom 05.10.2000, BStBl. I 2000, S. 1383 ff., Rz. 5.Google Scholar
  138. 728.
    Vgl. BMF, Schreiben vom 05.10.2000, BStBl. I 2000, S. 1383 ff., Rz. 1.Google Scholar
  139. 729.
    Vgl. Stahl, NJW 2000, S. 3103.Google Scholar
  140. 730.
    Wurde das Grundstück in das Gesamthandsvermögen ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten eingelegt (keine Veräußerung, vgl. BMF, Schreiben vom 05.10.2000, BStBl. I 2000, S. 1383 ff., Rz. 2) fallen diese Vorgänge nach Ansicht der Finanzverwaltung unter § 23 Abs. 1 Satz 5 Nr. 1 EStG (vgl. BMF, Schreiben vom 05.10.2000, BStBl. I 2000, S. 1383 ff., Rz. 4). Daher ist auch die im Privatvermögen entstandene Wertsteigerung von Grundstücken als privates Veräußerungsgeschäft steuerpflichtig. A. A. hinsichtlich der Veräußerung des Grundstücks im Rahmen der Veräußerung/Aufgabe des gesamten Betriebs vgl. Korn/Strahl, NWB 2001, Fach 3, S. 11619; Obermaier, NWB 2001, Fach 3, S. 11453. Daher müßte bei Veräußerung der Grundstücke oder nach Ansicht der Finanzverwaltung bei Veräußerung/Betriebsaufgabe der Geprägegesellschaft als BW0 die Anschaffungskosten des Grundstücks angesetzt werden, um die im Privatvermögen entstandenen Wertsteigerungen mit zu erfassen.Google Scholar
  141. 731.
    Da das Wirtschaftsgut bei Einbringung mit seinem gemeinen Wert angesetzt wird, kann als weiterer laufender ertragsteuerlicher Vorteil ein erhöhtes Abschreibungsvolumen in Anspruch genommen werden. Würde das Wirtschaftsgut im Privatvermögen verbleiben, wäre das Abschreibungsvolumen nicht erhöht. Vgl. Ebeling, DStJG 22 (1999), S. 238.Google Scholar
  142. 732.
    Als Gestaltungsmittel wird hierfür eine Schenkung auf den Todesfall vorgeschlagen. Vgl. Ottersbach/ Hansen, DStR 1997, S. 1271 f.Google Scholar
  143. 733.
    Vgl. in Teil 3 Kapitel 2.3.4.1 und 2.3.4.2. Aus Vereinfachungsgründen wird der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG ebenso vernachlässigt wie die Fünftelungsregelung des § 34 EStG. Es wird daher nur die Inanspruchnahme des halben Steuersatzes betrachtet. Befinden sich im Betriebsvermögen Anteile an Kapitalgesellschaften, sind für diese § 34 EStG nicht anwendbar (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG).Google Scholar
  144. 734.
    Vgl. Stahl, NJW 2000, S. 3103; Weßling, DStR 1997, S. 1382.Google Scholar
  145. 735.
    Zu Vorteilhaftigkeitsberechnungen anhand von Beispielen vgl. Ottersbach/Hansen, DStR 1997, S. 1269 ff.; Stollenwerk, GmbH-StB 1999, S. 312 ff.; Weßling, DStR 1997, S. 1381 ff.Google Scholar
  146. 736.
    Vgl. BGH, Urteil vom 02.07.1990, BGHZ 112, S. 46 m. w. N.; BFH, Urteil vom 17.06.1998, BFH/NV 1998, S. 1379; Gebel, DStR 1998, S. 273 m. w. N.Google Scholar
  147. 737.
    Vgl. BFH, Beschluß vom 27.10.1970, BStBl. II 1971, S. 270; BFH, Urteil vom 07.04.1976, BStBl. II 1976, S. 633; Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rz. 10 m. w. N.Google Scholar
  148. 738.
    Vgl. z. B. Götzenberger, Optimale Vermögensübertragung, S. 380 ff.; Kussmann, Schenken, Erben, Steuern, S. 132 ff.; Landsittel, Gestaltungsmöglichkeiten von Erbfällen und Schenkungen, S. 465 ff.Google Scholar
  149. 739.
    Neben dem Erwerb eines Grundstücks kann auch die Errichtung eines Gebäudes vereinbart werden. Zu weiteren Gegenständen einer mittelbaren Grundstücksschenkung vgl. Offerhaus, Mittelbare Grundstücksschenkung in der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und die Auswirkungen des neu zu regelnden Erbschaftsteuerrechts, in: Festschrift Flick, S. 348 ff. Weiterhin kann es sich bei dem zugesagten Geldbetrag auch nur um einen Teil des Kaufpreises oder einen Teil der Baukosten handeln. Bei dieser Teilschenkung wird der Steuerwert durch eine Verhältnisrechnung ermittelt. Vgl. Gebel, Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 101; Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, § 7 ErbStG Rn. 69 ff. Nach Ansicht der Finanzverwaltung muß der anteilige, geschenkte Geldbetrag mindestens 10% des Kaufpreises ausmachen, damit es sich noch um eine mittelbare Schenkung handelt. Ansonsten ist von einem unbedeutenden Geldzuschuß zu einem vom Beschenkten in vollem Umfang selbst erworbenen Grundstück auszugehen. Vgl. R 16 Abs. 3 ErbStR; Haas/Christoffel, Erbrecht, Erbschaftsteuer, Schenkungsteuer, S. 45; Weirich, Erben und Vererben, S. 555.Google Scholar
  150. 740.
    Vgl. Offerhaus, Mittelbare Grundstücksschenkung in der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und die Auswirkungen des neu zu regelnden Erbschaftsteuerrechts, in: Festschrift Flick, S. 342 m. w. N.; Pach, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 421; BFH, Urteil vom 17.06.1998, BFH/NV 1998, S. 1379. Vgl. Offerhaus, Mittelbare Grundstücksschenkung in der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und die Auswirkungen des neu zu regelnden Erbschaftsteuerrechts, in: Festschrift Flick, S. 342; Pach, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 421. Vgl. Meincke, Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz, § 7 Anm. 26.Google Scholar
  151. 743.
    R 16 Abs. 1 ErbStR. A. A. Meincke, Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz, § 7 Anm. 19; Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, §7 Tz. 97; Moench, ErbStG, §7 Rz. 33; Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/ Knobel/Schuck, § 7 ErbStG Rn. 79, die die Bestimmtheit des Grundstücks nicht als notwendig ansehen, sondern die Bestimmbarkeit des Grundstücks als ausreichend erachten. Ist das zu erwerbende Grundstück nicht hinreichend genau bestimmt, handelt es sich um eine Geldschenkung mit der Auflage, ein Grundstück zu erwerben (R 16 Abs. 2 ErbStR). Hier liegt keine mittelbare Grundstücksschenkung vor, so daß der volle Geldbetrag der Besteuerung unterliegt. Vgl. auch Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/ Schuck, § 7 ErbStG Rn. 77 m. w. N.; Ott, DStZ 1990, S. 400. Nach Ansicht von Gebel, in: Troll/Gebel/ Jülicher, ErbStG, §7 Tz. 97 handelt es sich erst dann um eine Schenkung unter Auflage, wenn die Vereinbarung über den Gegenstand so unbestimmt ist, daß der Beschenkte über den Geldbetrag weitgehend frei verfugen kann.Google Scholar
  152. 744.
    Vgl. Moench, ErbStG, §7 Rz. 31; Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 134; Kaligin, BuW 1995, S. 828.Google Scholar
  153. 745.
    Vgl. R 16 Abs. 1 Satz 6 ErbStR. Ebenso Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, § 7 ErbStG Rn. 79; Kaefer/Röse, DStR 1992, S. 739; Pach, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 421; BFH, Urteil vom 28.11.1984, BStBl. II 1985, S. 160. A. A. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 98.Google Scholar
  154. 746.
    Vgl. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 99. Bestand die Zusage des Geldbetrags jedoch bereits zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs und kann der Steuerpflichtige dies nachweisen, kann die Zahlung des Geldbetrags auch nachträglich erfolgen. Vgl. R 16 Abs. 1 Satz 5 ErbStR; Moench, DStR 1999, S. 305.Google Scholar
  155. 747.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 7 Rz. 36; Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, § 7 ErbStG Rn. 83; Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 136 f.; Kaefer/Röse, DStR 1992, S. 739 f.; Ott, DStZ 1990, S. 400.Google Scholar
  156. 748.
    Vgl. Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 308; BFH, Beschluß vom 23.01.1991, BStBl. II 1991, S. 311 f.; BFH, Urteil vom 10.07.1996, BFH/NV 1997, S. 29. Als Gestaltungsmittel für den Erbfall bietet sich ein Verschaffungsvermächtnis an, vgl. Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 136; Pach, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 425 f.; Wohlschlegel, ZEV 1997, S. 108.Google Scholar
  157. 749.
    Vgl. Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 151; Ott, DStZ 1990, S. 402.Google Scholar
  158. 750.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 7 Rz. 29; Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 152; Messner, ZEV 2000, S. 223; Pach, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 423; BFH, Urteil vom 08.06.1994, BStBl. II 1994, S. 781; BFH, Urteil vom 29.07.1998, BStBl. II 1999, S. 128 m. w. N.; BMF, Schreiben vom 10.02.1998, BStBl. I 1998, S. 190 ff., Tz. 13.Google Scholar
  159. 751.
    Moench, ErbStG, § 7 Rz. 29.Google Scholar
  160. 752.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 7 Rz. 29; Günkel/Hörger/Thömmes, DStR 1999, S. 1883; ausführlich Jeß, Die Übertragung privaten Grundbesitzes im Wege vorweggenommener Erbfolge, S. 160 ff.; Messner, ZEV 2000, S. 224; Stephan, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 115; BMF, Schreiben vom 10.02.1998, BStBl. I 1998, S. 190 ff., Tz. 59.Google Scholar
  161. 753.
    Vgl. Schuck, in: Viskorf/Glier/Hübner/Knobel/Schuck, § 7 ErbStG Rn. 85; Heyeres, Zusammenwirken von Einkommensteuer und Erbschaftsteuer als Gestaltungsproblem der Unternehmernachfolge, S. 457; Piltz, SteuerStud 1993, S. 442.Google Scholar
  162. 754.
    Eine mittelbare Schenkung von Kapitalgesellschaftsanteilen erscheint wenig vorteilhaft und wird deswegen nicht betrachtet. Bei dieser mittelbaren Anteilszuwendung erfolgt eine Bewertung mit dem gemeinen Wert, der aus dem Aktienkurs oder aus zeitnahen Verkäufen abgeleitet wird. Der gemeine Wert entspricht daher den hingegebenen finanziellen Mitteln, so daß keine erbschaftsteuerlich günstigen Steuerwerte in Anspruch genommen werden können. Zur mittelbaren Schenkung von Kapitalgesellschaftsanteilen vgl. Gebel, Gesellschafternachfolge im Schenkung- und Erbschaftsteuerrecht, Rn. 295 ff., 353 ff.Google Scholar
  163. 755.
    Vgl. Angerer, BB 1997, Beilage 14, S. 1; Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 307; Gebel, Betriebsvermögen und Untemehmernachfolge, Rn. 218, 599. Nachteilig kann sich allerdings auswirken, daß der erbschaftsteuerliche Freibetrag und Bewertungsabschlag für Betriebsvermögen nur unter bestimmten Voraussetzungen gewährt werden. Vgl. auch die Ausführungen im weiteren Verlauf dieses Kapitels.Google Scholar
  164. 756.
    Vgl. Moench, § 7 Rz. 23. Vgl. auch BFH, Beschluß vom 31.05.1989, BFH/NV 1990, S. 235 für eine GmbH-Beteiligung.Google Scholar
  165. 757.
    Vgl. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 116; Moench, § 7 Rz. 23; Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 598. Vgl. auch Hessisches FG, Urteil vom 07.03.1990, EFG 1990, S. 433.Google Scholar
  166. 758.
    Vgl. Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 604.Google Scholar
  167. 759.
    Vgl. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 116 f.Google Scholar
  168. 760.
    Vgl. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 116; ders., DStR 1998, S. 273.Google Scholar
  169. 761.
    Zur Bewertung von Anteilen an Personengesellschaften vgl. in Teil 1 Kapitel 1.3.Google Scholar
  170. 762.
    Vgl. auch Gebel, BB 1996, S. 2072.Google Scholar
  171. 763.
    Vgl. Piltz, SteuerStud 1993, S. 442, der den (damals noch geltenden) Einheitswert des Betriebsvermögens ohne Aufstockung der Buchwerte als Bemessungsgrundlage der Schenkung ansetzt.Google Scholar
  172. 764.
    Vgl. Palandt/Putzo, BGB, § 516 Rn. 5, § 518 Rn. 9; K. Schmidt, BB 1990, S. 1997. Vgl. auch Esch/Baumann/Schulze zur Wiesche, Handbuch der Vermögensnachfolge, S. 401: gesellschaftsrechtliche Übertragung (Abtretung) und Umbuchung. Bei einem Anteilskauf ist hinsichtlich des Zeitpunkts der Anteilsübertragung an die vertraglichen Vereinbarungen der Beteiligten anzuknüpfen, vgl. BFH, Urteil vom 22.08.1962, BStBl. m 1962, S. 504; BFH, Urteil vom 24.07.1963, BStBl. III 1963, S. 444; BFH, Urteil vom 22.09.1992, BStBl. II 1993, S. 230 m. w. N.Google Scholar
  173. 765.
    Vgl. in Teil 3 Kapitel 5.4.1.Google Scholar
  174. 766.
    Vgl. Blümich/Stuhrmann, § 15 EStG Rz. 554. Beispiele mit Aufstellung der Ergänzungsbilanz auf den Zeitpunkt des Eintritts des Gesellschafters finden sich bei Falterbaum/Bolk/Reiß/ Eberhart, Buchführung und Bilanz, S. 1124 f.; Lange, in: Lange/Grützner/Kussmann/Reiß, Personengesellschaften im Steuerrecht, S. 432.Google Scholar
  175. 767.
    Vgl. Moench, ErbStG, § 13a Rz. 25; Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 449.Google Scholar
  176. 768.
    Vgl. R 56 Abs. 3 Satz 2 und R 76 Abs. 1 Satz 4 ErbStR; Northoff, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 548; kritisch Hübner, NWB 1997, Fach 10, S. 793 f.; mit Bedenken Wälzholz, ZEV 2001, S. 395.Google Scholar
  177. 769.
    Vgl. Messner, ZEV 2002, S. 52; Moench, ZEV 1997, S. 272.Google Scholar
  178. 770.
    Vgl. Gebel, BB 1996, S. 2072.Google Scholar
  179. 771.
    Vgl. Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 449, Fn. 197.Google Scholar
  180. 772.
    Vgl. R 56 Abs. 3 Satz 1 und R 76 Abs. 1 Satz 3 ErbStR. Vgl. auch Moench, ErbStG, § 13a Rz. 25; Northoff, in: Hörger/Stephan, Die Vermögensnachfolge im Erbschaft- und Ertragsteuerrecht, Rn. 548.Google Scholar
  181. 773.
    Vgl. Köhler, DStR 1997, S. 1556.Google Scholar
  182. 774.
    Vgl. Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 115; ders., Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 450. In Frage kommt insbesondere die Gründung einer KG, bei welcher der Schenker die Stellung des Komplementärs übernimmt und der zukünftige Nachfolger Kommanditist wird.Google Scholar
  183. 775.
    Vgl. Meincke, Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz, § 7 Rz. 18; Gebel, Gesellschafternachfolge im Schenkung- und Erbschaftsteuerrecht, Rn. 224; ders, DStR 1998, S. 273. Vgl. BGH, Urteil vom 02.07.1990, BGHZ 112, S. 45 für eine KG.Google Scholar
  184. 776.
    Vgl. auch Ley, KÖSDI 2001, S. 12990 f.; Theilacker, Vorweggenommene Erbfolge im Einkom-mensteuerrecht, S. 112 ff. Eher selten ist bei Buchwertfortführung die Alternative, daß das eingebrachte Betriebsvermögen mit den Teilwerten angesetzt wird und nur der das Betriebsvermögen Einbringende eine negative Ergänzungsbilanz aufstellt. Vgl. Schlößer, in: Haritz/Benkert, UmwStG, §24 Rz. 101, 113 ff.Google Scholar
  185. 777.
    Vgl. Schlößer, in: Haritz/Benkert, UmwStG, §24 Rz. 121; Kellersmann, DB 1997, S. 2052; Schoor, Unternehmensnachfolge in der Praxis, S. 202 f.; BFH, Urteil vom 28.09.1995, BStBl. II 1996, S. 70.Google Scholar
  186. 778.
    Vgl. BFH, Urteil vom 28.09.1995, BStBl. II 1996, S. 69; Ley, KÖSDI 2001, S. 12992 m. w. N.Google Scholar
  187. 779.
    Vgl. Crezelius, Gestaltungsprobleme nach der Erbschaftsteuerreform, in: Harzburger Steuerprotokoll 1997, S. 308; Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 450; ders., BB 1996, S. 2072.Google Scholar
  188. 780.
    Vgl. Gebel, Betriebsvermögen und Unternehmernachfolge, Rn. 452; ders., BB 1996, S. 2072.Google Scholar
  189. 781.
    Vgl. Bode, DStR 2002, S. 116; Groh, DB 2001, S.2163; Mitsch, Inf 2002, S. 78. Vor der Gesetzesänderung durch das Gesetz zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (UntStFG), Gesetz vom 20.12.2001, BGBl. I 2001, S. 3858 ff., waren nach h. M. die Buchwerte unter sinngemäßer Anwendung des § 6 Abs. 3 EStG fortzuführen. Vgl. hierzu Schmidt/Wacker, EStG, § 16 Rz. 204; Reiß, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 16 Rdnr. B 74; Widmann, in: Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 24 UmwStG Anm. 185; Schlößer, in: Haritz/Benkert, UmwStG, § 24 Rz. 136; Brandenberg, FR 2000, S. 748; Offerhaus, Aufnahme eines Teilhabers in ein Einzelunternehmen gegen Zuzahlung ins Privatvermögen, in: Festschrift Widmann, S. 443; Rund, DStR 2000, S. 267; OFD Düsseldorf, Vfg. vom 09.09.1999, DStR 1999, S. 1946; OFD Kiel, Rundvfg. vom 28.01.2000, DStZ 2000, S. 573; a. A. Bock, StB 2000, S. 416: anteilige Entnahme der auf den unentgeltlich Aufgenommenen entfallenden Wirtschaftsgüter.Google Scholar
  190. 782.
    Vgl. Geck/Messner, ZEV 2000, S. 445; Rund, DStR 2000, S. 267.Google Scholar
  191. 783.
    Vgl. Brandenberg, FR 2000, S. 749; wohl auch Söffmg/Völkers/Weinmann, Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht, S. 178.Google Scholar
  192. 784.
    Vgl. auch Gebel, in: Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Tz. 460.Google Scholar

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© Deutscher Universitäts-Verlag GmbH, Wiesbaden 2002

Authors and Affiliations

  • Gabriele Rautenstrauch

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