Zusammenfassung
Bei den Erörterungen der 4. Richtlinie hat das Aktienrecht bisher erstaunlicherweise deutlich im Mittelpunkt gestanden. Das gilt sowohl für das vorliegende Schrifttum1 als auch für diese Tagung. Dabei gibt es derzeit über 195 000 GmbH gegenüber noch nicht einmal 2200 Aktiengesellschaften. Mag dieser kleine Bestand an Aktiengesellschaften2 auch ein eminentes wirtschaftliches Gewicht besitzen3, so bleibt doch festzuhalten, daß der Richtlinie im Bereich der GmbH eine ungleich größere Breitenwirkung zukommt.
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Literatur
Jonas, DB 1978, 1361-1366, 1409-1415, 1457-1464; Strobel, DB 1978, 1797-1801, 1845–1849; Biener, Die AG 1978, 251-260; Den., BFuP 1979, 1-16; Niehus, WPg 1978, 465-473; Ders., BFuP 1979, 17-36; Schulze, BFuP 1979, 37-61; v. Wysocki, BFuP 1979, 62-78. — Aus der Entstehungszeit der Richt-linie etwa: Elmendorff, WPg 1972, 29-39; E. Müller, Die AG 1972, 231-236; Ders., Die AG 1974, 273-292; Busse v. Colbe, 2GR 1973, 105-122; Ders., ZfbF 1974, 636-646; Coenenberg/Eifler, GmbH-Rdsch. 1974, 249-255. — Stellungnahmen zur Richtlinie: Kommission Rechnungswesen im Verband der Hochschullehrer für Betriebswirtschaft e.V., DBW 1979, 1-70; Centrale für GmbHDr. Otto Schmidt, GmbH-Rdsch. 1979, 49-51; Institut der Wirtschaftsprüferin Deutschland e.V., WPg 1979, 169-185; Arbeitskreis„Rechnungs-legungsvorschriften der EG-Kommission“der Gesellschaft für Finanzwirtschaft in der Unternehmensführung e. V. (GEFIU), DB 1979 Beil. 3; nach der Tagung noch: Bundessteuerberaterkammer, DB 1979, 1146-1149. — Speziell zur GmbH: Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197-206; Hintzen, BB 1978, 1443-1445; nach der Tagung: Lutter, DB 1979, 1285, 1286-1290; aus der Entstehungszeit: Strobel, DB 1978, 705-710; Potthoff, DB 1978, 1089-1093.
Am 31.12.1978 bestanden 195 890 GmbH und 2 141 AG (Wirtschaft und Statistik 1979, 259-261 und Anhang 1979, 229 f). Wegen der ungebrochenen Gründungs-bzw. Umwandlungswelle dürfte die Zahl der GmbH inzwischen schon um mehrere tausend höher liegen.
Ihr Gesamt-Grundkapital betrug per 31.12. 1978 rd. DM 86 Mrd gegenüber einem Gesamt-Stammkapital der GmbH von rd.DM 85 Mrd (Quelle wie Fn. 2).
Dazu die Kommentierungen zu §§ 41-42a GmbHG bei Hachenburg/Goerdeler/ Müller, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1979; Scholz, Komm. z. GmbHG, 5. Aufl., 1964. Ferner Berg, in: Handbuch der GmbH, Teil II, insbes. Rdn. 1-7, 76-295; Sudhoff, Der Gesellschaftsvertrag der GmbH, 4. Aufl., 1978, S. 291-297.
Eingefügt durch Gesetz vom 3. 6. 1937, RGBl. I, 607.
Nämlich für solche GmbH, die Bank-und Sparkassengeschäfte im Inland betreiben gem. VO v. 7. 7. 1937, RGBl. I, 763 (für sie gelten jetzt §§ 25a, 27 KWG).
Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, Aktiengesetz, 1973, Vorbem. vor § 148 Rdn. 17; die aktienrechtlichen Gliederungsvorschriften bilden nicht in toto Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, Adler/ Düring/ Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Aktiengesellschaft, 4. Aufl., 1968, Vorbem. zu §§ 151, 152, 157-159 Rdn. 3, m. Nachw. z. Streitstand.
Die Frage war allerdings lebhaft umstritten; reichhaltige Nachweise finden sich bei Kropff, aaO (Fn. 7), Vorbem. vor §148, Rdn. 20.
Insbes. Kreditinstitute, Kapitalgesellschaften, gemeinnützige Wohnungsunternehmen und bestimmte Lagerhäuser (Einzelheiten und Rechtsgrundlagen bei Hachenburg/Goerdeler, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1979, § 42a Rdn. 6-19).
Dazu Biener, Gesetz über die Rechnungslegung von bestimmten Unternehmen und Konzernen (PublG), 1973; Ders., BB 1969, 1097-1102; Ders., WPg 1972, 1-11, 85-94; Castan, DB 1968, 515-520; Forster, WPg 1972, 469-475; Prühs, BB 1970, 516-520.
§§ 129, 130, 135, 136 Reg. Entw. GmbHG, BT-Drucks. VI/3088 v. 31. 1. 1972.
§§ 131-134 Reg. Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11); wegen der Bildung von stillen Reserven vgl. §§ 132 III, 133 V, aaO. — Stellungnahmen zu den Rechnungslegungsvorschriften des vorangegangenen Referentenentwurfes enthalten insbes. Forster, Rechnungslegung und Publizität im Referentenentwurf eines neuen GmbH-Gesetzes, in: GmbH-Reform (Barz/Forster/Knur/Limbach/Rehbinder/ Teichmann [Hrsg.]), 1970, S. 94-126; Coenenberg/Luckan/Sieben, GmbH-Rdsch. 1970, 144-149; Scherrer, DB 1971, 585-590.
BT-Drucks. 8/1347 v. 15. 12. 1977.
Vogel, Fachtagung 1978 des Instituts der Wirtschaftsprüfer, Bericht, 1979, S. 18; Strobel, DB 1978, 1797, 1798, 1799; Niehus, WPg 1978, 465, 466.
Der Vorschlag der Kommission vom 16.11.1971 und der geänderte Vorschlag der Kommission vom 26.2.1973 haben in einem 11. Abschnitt der Richtlinie noch besondere Vorschriften für die GmbH vorgesehen (Schruff, Rechnungslegung und Prüfung der AG und GmbH nach neuem Recht — 4. EG-Richtlinie —, 1978, Teil II, S. 106-109.
Die Form der Rechnungslegung ist nicht allein von der Unternehmensgröße abhängig (so aber im Grundsatz Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197), sondern wird auch durch Strukturmerkmale der betreffenden Rechtsform mitbestimmt (hierzu hat Strobel, DB 1978, 705, 708, mit Recht darauf hingewiesen, daß die Schwellenwerte für eine Pflichtprüfung die Kontrollposition der Gesellschafter nicht hinreichend berücksichtigen). Auf diesen Komplex ist unten noch zurückzukommen; vgl. unten S. 219 ff u. 237 ff.
Forster, IdW-Fachtagung 1978, aaO (Fn. 14), S. 11, spricht von 40-50; Wolff von Amerongen— wie vor —, S. 50, nennt „etwa 50“; Jonas, DB 1978, 1361, 1365 führt 41 auf; die Tabelle von Knoblauch, Die vierte EG-Richtlinie, 1978, S. 74-77, enthält 43 Positionen.
Ein Hinweis findet sich bei Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197.
Protokollerklärung des Rates der EG zu Art. 1, Schruff, aaO (Fn. 15), Teil II S. 9.
Hachenburg/Ulmer, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1975, § 1 Rdn. 14-18; Scholz/Winter, Komm. z. GmbHG, 6. Aufl., 1978, § 1 Rdn. 11.
Dafür würde sprechen, daß sich bei nichtgewerblichen GmbH häufig ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb im Sinne von § 14 AO 1977 (dazu etwa Tipkel Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, 28. Lfg., Juni 1977) findet. Außerdem dürfte es sich überwiegend um kleine Gesellschaften (dazu unten Fn. 67) handeln, hinsichtlich derer der Rechnungslegungsaufwand tragbar erscheint.
Erklärung der deutschen Delegation zu Protokoll des Rates (Schruff, aaO [Fn. 15], Teil II, S. 72). Vgl. audi Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 202; Ders., AG-KGaA-GmbH-Konzerne, Rechnungslegung, Prüfung und Publizität nach den Richtlinien der EG, 1979, S. 117.
So Art. 38 (Festwert) und Art. 40 (Fifo und ähnliche Verfahren). Hinzuweisen ist auch auf die von Art. 35 Abs. 4 gewährte Möglichkeit, Fremdkapitalzinsen in die Herstellungskosten einzubeziehen.
Das sind solche, die sich nicht aufgrund gesetzlicher Bewertungsbestimmungen (Anschaffungswertprinzip) zwangsläufig bilden oder in Ausnutzung von Wahlrechten entstehen, sondern durch bewußte Unterschreitung des zulässigen Wertansatzes gezielt gelegt werden (dazu Adler/During/Schmaltz, aaO [Fn. 7], § 149 Rdn. 102 f; Groβfeld, Bilanzrecht, 1978, S. 151 f).
Im Aktienrecht wurde dieser Schritt bekanntlich schon mit dem AktG 1965 vollzogen. — Vogel, IdW-Fachtagung 1978, aaO (Fn. 14), S. 19, hat davon gesprochen, die Möglichkeit zur Bildung stiller Reserven bei der GmbH sei „der europäischen Rechtsvereinheitlichung zum Opfer gebracht“ worden
Vgl. unten S. 237 ff.
Dazu etwa Hachenbur gl Schilling, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1975, Allg. Einl. Rdn. 22-26. — Zum Anwendungsbereich der AG GeßlerlHefermehll Eckardtt/Kropff', aaO (Fn. 7), Vorbem. vor § 1 Rdn. 4-6; Möhring/Tank, Handbuch der Aktiengesellschaft, 5. Lfg., Dez. 1972, I Rdn. 1; Reinhardt, Gesellschaftsrecht, 1973, S. 163.
R. Fischerhat dies einen „unerfreulichen Rechtszustand“ genannt (Scholz/ Fischer, Komm. z. GmbHG, 8. Aufl., 1978, § 5 Anm. 2). Das ist sicher zutreffend; man darf aber nicht übersehen, daß steuerliche Gründe (insbes. GewSt-Ersparnis) und vor allem steigende Haftungsrisiken (Sozialbereich, Gewährleistung) vielfach dazu zwingen, diese vom Gesetz nun einmal zugelassene Möglichkeit zu nutzen.
§ 15 Abs. 3 u. 4 GmbHG.
Vgl. das empirische Material bei Winter, GmbH-Rdsch. 1969, 145, 147.
Dies führt dazu, daß teilweise auch kleinere Aktiengesellschaften in den geregelten Freiverkehr der Börsen einbezogen werden — ein für die GmbH undenkbares Moment!
Sie ist insbesondere den Geschäftsführern gegenüber weisungsberechtigt (dazu Scholz/K. Schmidt, Komm. z. GmbHG, 6. Aufl., 1978, § 45 Rdn. 4-6; Hachen-burg/ Schilling, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1979, § 45 Rdn. 4; zur Frage eines weisungsfreien Mindestbereichs autonomer Geschäftsführung Hachenburgl Mer-tens, aaO, § 37 Rdn. 7-12, in Auseinandersetzung mit Hommelhoff, 2GR 1978, 122-155). — Bei der AG stehen die drei Organe Vorstand — Aufsichtsrat-Hauptversammlung im Wege der Gewaltenteilung nebeneinander, Schilling, aaO (Fn. 27), Allg. Einl. Rdn. 24; ähnlich Zöllnerin Kölner Komm. z. AktG, §119 Rdn. 2 f.
Zu den Informationsrechten des GmbH-Gesellschafters de lege lata vgl. insbes. K. Schmidt, aaO (Fn. 32), Anh. § 51 Rdn. 4-21; Schilling, aaO (Fn. 32), § 45 Rdn. 23-27. — Die GmbH-Novelle, aaO (Fn. 13), geht darüber in den neu einzufügenden §§ 51a+b noch hinaus, dazu K. Schmidt, aaO, Rdn. 26-47.
Wettbewerbsverzerrungen sollen durch die Richtlinie — wie Abs. 3 der Präambel ausdrücklich feststellt — gerade vermieden werden.
Daneben kommen Zuschußgewährungen als Nebenpflicht gem. § 3 II GmbHG und freiwillige Zuschüsse in Betracht. Letztere sind im GmbH-Gesetz nicht geregelt, aber zulässig. Ihre rechtsdogmatische Einordnung ist streitig, Ansatzüberlegungen bei Priester, ZGR 1977, 445, 463-465; Esch, NJW 1978, 2529, 2533. — Zur Abgrenzung der Nachschußpflicht gem. §§ 26-28 GmbHG von sonstigen Nachschüssen vgl. RG 18. 2. 1913, RGZ 81, 368-373.
So auch § 130 III Reg. Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11). Ein gesonderter Ausweis ist deshalb erforderlich, weil die Nachschüsse gem. §§ 26-28 GmbHG speziellen Rückzahlungskautelen unterliegen (§ 30 II GmbHG) — ein Moment, das von Esch, NJW 1978, 2529, 2533, offenbar nicht mit hinreichender Deutlichkeit gesehen wird.
§ 129 I Aktivseite IV, 11; Passivseite VII, 6; § 130 IV Reg. Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11); dazu Begründung S. 167.
Wirtschaftlich: der Kapitalmarkt scheidet für die GmbH in aller Regel aus; für eine Bankfinanzierung fehlen vielfach die Sicherheiten. — Steuerlich: Milderung der Doppelbelastung mit Vermögensteuer.
Ebenso IdW, WPg 1979, 169, 174. Die geplanten Sondervorschriften für GmbH (Fn. 15) haben im damaligen Art. 48 einen gesonderten Ausweis gleichfalls vor gesehen, Sehruff, aaO (Fn. 15), Teil II, S. 106.
Ihr Ausweis wird teilweise schon de lege lata gefordert, Lutter!Hommelhoff', ZGR 1979, 31, 53 f.
Eine weitere Aufgliederung der Gesellschaftsverbindlichkeiten — etwa nach laufenden Geschäftsbeziehungen, „normalen“ und kapitalersetzenden Darlehen-würde zwar den Einblick in die Finanzlage erheblich verbessern, dürfte aber zumindest so lange nicht praktikabel sein, als hinreichende Abgrenzungskriterien für kapitalersetzende Gesellschafterdarlehen fehlen (sie werden auch von § 32a der GmbH-Novelle [Fn. 13] nicht geliefert).
Neben Lieferungs-und Leistungsbeziehungen wie unter Dritten und Darlehen an Gesellschafter kämen Ansprüche aus der Rückgewähr von verdeckten Gewinnausschüttungen oder Körperschaftsteueranrechnungsbeträgen in Betracht, worauf hier nicht eingegangen werden kann. Hingewiesen sei etwa auf: HachenhurglGoerdeler/Müller, Komm. z. GmbHG, 7. Aufl., 1977, § 29 Rdn. 97 und — abweichend — Scholz/Emmerich, GmbHG, 6. Aufl., 1978, Anh. II Rdn. 18 zur vGA im Zivilrecht sowie Thiel, FR 1977, 267, 270 f und Wellnhofer, FR 1978, 257 f zur Erstattung des Körperschaftsteueranrechnungsbetrages.
Sie wären also aus der auch von kleinen Gesellschaften beim Handelsregister zu hinterlegenden — verkürzten — Bilanz (dazu unten S. 229 ff) nicht ersichtlich.
Für die Zeit vor der Körperschaftsteuerreform sei auf das von Post, Die stille Beteiligung am Unternehmen der Kapitalgesellschaft, 1975, zusammengestellte Schrifttum verwiesen; für die derzeitige Diskussion etwa: Costede, StuW 1977, 208-222; Moebus, DStR 1977, 705-710; Vesely/Kumpf, AWD 1977, 309-313; Hintzen, AWD 1978, 788-793; Schulze zur Wiesche, GmbH-Rdsch. 1979, 33-42, 62-68; Hoffmann, DB 1979, 1195-1198.
Das gilt insbesondere bei Beteiligung von Ausländern, die gem. § 50 V, 2 EStG vom Körperschaftsteueranrechnungsverfahren ausgeschlossen sind. Hier wird versucht, die Nennkapitalbeteiligung teilweise durch stille Einlagen zu substituieren (dazu Schrifttum in Fn. 44). Die steuerlichen Grenzen dieser Strategie sind derzeit offen; Hinweise könnten sich aus FG Berlin, 1.11.1977, EFG 1978, 287-289, ergeben.
Wenn der Ausweis von Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen auch für die GmbH zwingend wird (gem. Art. 56 mit Inkrafttreten der 7. Richtlinie) könnte allerdings eine Einbeziehung in diesen Posten erforderlich werden, denn zum geltenden deutschen Aktien-Konzernrecht geht die überwiegende Ansicht davon aus, die stille Beteiligung stelle einen Teilgewinnabführungsvertrag i. S. v. § 292 Abs. 1 Nr. 2 AktG dar (dazu Schulze-Osterloh, ZGR 1974, 427, insbes. 428-440 mit umfangr. Nachw.).
Hingewiesen sei insoweit auf die Vorschläge des IdW, WPg 1979, 169, 173 f (für die Bilanz) u. 177 (für die GuV).
§ 151 Abs. 4 S. 3 AktG.
Art. 9 Passiva A V, VI; Art. 10 L V, VI.
Art. 23 Nr. 21; Art. 25 Nr. 19 für die Staffelform. In der Kontoform erscheint der Posten als letzter unter „A. Aufwendungen“ — Art. 24, Art. 26.
Eine Ausnahme für kleine Gesellschaften ist nicht vorgesehen; vgl. Vogel, Fachtagung IdW, aaO (Fn. 14), S. 21.
§ 157 Abs. 1 Nr. 28-32 AktG.
Ebenso IdW, WPg 1979, 169, 172. In der Bilanz wären die Rücklagen entsprechend erhöht bzw. vermindert auszuweisen; zu prüfen bliebe, ob diese Veränderungen — wie von § 152 Abs. 4 AktG vorgeschrieben — offen gezeigt werden sollen.
§ 151 Abs. 4 S. 2 AktG.
§ 174 Abs. 2 AktG.
Ähnlich § 129 Abs. 4 S. 2 Reg. Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11).
Dazu unten S. 237 ff.
Ein entsprechendes Interesse könnte sich vor allem aus § 2 KapErhG ergeben, wonach die Umwandlung in Nennkapital voraussetzt, daß die betreffenden Beträge in der letzten Jahresbilanz als Rücklage ausgewiesen sind.
§ 46 Nr. 1 GmbHG.
So § 138 Abs. 2 Reg.Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11), entsprechend §§ 170 Abs. 1, 17t, 256 Abs. 1 Nr. 2 AktG. Eine Prüfung des Abschlusses nach dessen Feststellung ist zwar nicht denknotwendig ausgeschlossen, erscheint aber wegen etwaiger Änderungen aufgrund der Prüfung unpraktikabel (zur „Abschlußver-besserung“ durch die Prüfung vgl. Strobel, DB 1978, 705, 706).
Art. 48 schreibt das für eine Veröffentlichung ausdrücklich vor. Aus Art. 47 Abs. 1 S. 1 ergibt sich aber, daß dies für die Offenlegung allgemein gilt.
Bisher werden GmbH-Abschlüsse in der Praxis teilweise vor, teilweise nach Rücklagendotierung aufgestellt, Biener, aaO (Fn. 22), S. 34.
Dazu unten S. 237 ff.
Denkbar wäre eine Bezeichnung wie etwa „Auszuschüttender Gewinn“. Eine solche Kennzeichnung erscheint aber nicht notwendig, weil der gem. Art. 50 offenzulegende Gewinnverwendungsbeschluß insoweit hinreichend informiert.
Dazu Goerdeler/Müller, aaO (Fn. 42), § 29 Rdn. 75-81; Priester, DB 1973, 2382-2385; G. Hueck, ZGR 1975, 133-155.
Hierzu: Felix/Streck, DStR 1977, 42-45; Priester, ZGR 1977, 445-481; Hint-zen, BB 1977, 1247 f; Esch, NJW 1978, 2529-2534; Durchlaub, DB 1979, 777-780.
Das sind solche, die zwei von drei Grenzwerten (sog. Schwellenwerten), nämlich 1 Mio RE (= ca. 2,5 Mio DM) Bilanzsumme, 2,5 Mio RE (= ca. 5,1 Mio DM) Nettoumsatzerlöse und 50 im Jahresdurchschnitt Beschäftigte nicht überschreiten. Für die Umrechnung in nationale Währungen läßt Art. 12 Abs. 2 eine Abweichung nach oben von höchstens 10 % zu. Wegen des genauen Umrechnungskurses vgl. Biener, aaO (Fn. 22), S. 59.
Schwellenwerte: Bilanzsumme 4 Mio RE (= ca. 10,3 Mio DM), Nettoumsatzerlöse 8 Mio RE (= ca. 20,6 Mio DM), 250 Beschäftigte.
Etwa: IdW, WPg 1979, 169, 174 (für die Bilanz), 177 (für die GuV); Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197 ff, jedoch mit Ausnahme der GuV bei mittleren Unternehmen (S. 204).
Vgl. unten S. 229 ff.
In der Diskussion um die 4. Richtlinie hat Niehus, BFuP 1979, 17 25 f auf die Grenzen der Aussagekraft des Jahresabschlusses, insbesondere der Bilanz hingewiesen (sie ist stichtagsbezogen und läßt Dauerschuldverhältnisse kaum erkennen).
Dazu Le ff son, Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, 3. Aufl., 1972
Was die im Rahmen der Gmbh-Novelle, aaO (Fn. 13), neu einzufügenden §§ 51 a + b zeigen.
Worauf Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 204 aufmerksam gemacht hat.
Art. 4 Abs. 5.
Jonas, DB 1978, 1361, 1363; Niehus, WPg 1978, 465, 467.
Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 200.
Anzugeben sind daneben allerdings die Verbindlichkeiten mit einer Restlaufzeit von mehr als 5 Jahren sowie die dinglich gesicherten, beides jedoch nur zusammengefaßt (Art. 44 S. 2 i. V. m. Art. 43 Abs. 1 Nr. 6).
Art. 45 Abs. 1 Buchst. a räumt ein entsprechendes nationales Wahlrecht ein; für dessen Ausübung auch IdW, WPg 1979, 169, 180, wobei allerdings nicht ganz klar wird, ob dieses Wahlrecht — wie hier vorgeschlagen — an die Unternehmen weitergegeben werden soll.
Ebenso Biener, aaO (Fn. 22), S. 145. Der Text spricht ausdrücklich von „Aktien“ statt von „Anteilen“ (wie etwa in Art. 9 Aktiva C III, 1 oder Art. 17 S. 1). — Eine Ausdehnung auf die GmbH kraft nationaler Rechtsetzung ist abzulehnen, da bei der GmbH Vorzugsrechte, wenn nicht schon ad personam, so doch anteilsindividuell begründet zu werden pflegen („Gattungen“ im aktienrechtlichen Sinne sind für die GmbH untypisch).
IdW, WPg 1979, 169, 180.
Dazu Herget, Die AG 1974, 137-143; Priester, DB 1977, 2429-2434; Goerdeler/ Müller, aaO (Fn. 4), § 42 Rdn. 104.
Einen entsprechenden Katalog liefert Biener, aaO (Fn. 22), S. 148; Ders., BFuP 1979, 1, 13.
Die GmbH wird häufig deshalb als Rechtsform gewählt, weil schuldrechtliche Beziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter bei Personengesellschaften im Hinblick auf § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG steuerlich nicht anerkannt werden. Dazu etwa: Herrmann/H euer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, Lfg. 108, Febr. 1974, § 15 EStG Anm. 34-37 c; speziell zu den Tätigkeitsvergütungen zuletzt Knobbe-Keuk, DStR 1979, 183, 189.
So IdW, WPg 1979, 169, 180. Dem Vorschlag ist — außer für die kleine GmbH — zuzustimmen.
Art. 47 Abs. 1 i. V. m. Art. 3 der 1. Richtlinie (68/151/EWG), ABl. Nr. L 65 v. 14. 3.1968, S. 8, abgedruckt bei Lutter, Europäisches Gesellschaftsrecht, 1979 S. 45 ff.
Es brauchen lediglich die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten und daneben — zusammengefaßt — bestimmte Restlaufzeiten aufgeführt zu werden.
Ohne die Angaben gem. Art. 43 Abs. 1 Nr. 5-12, jedoch mit den Angaben zu Nr. 6 in zusammengef aßter Form.
Für eine volle Anwendung der Publizitätserleichterungen auch Strobel, DB 1978, 1797, 1801. Abweichend Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 26, hinsichtlich der GuV.
ökonomisch: Die Zahl der Geschäftspartner ist geringer oder das Obligo ihnen gegenüber regelmäßig kleiner. Sozial (worauf die Präambel der Richtlinie in Abs. 5 hinweist): Solche Gesellschaften haben nur eine begrenzte Arbeitnehmerzahl.
Danach dürfen nicht-börsenorientierte kleinere bzw. familienbezogene mittlere Gesellschaften lediglich einen Posten „Rohergebnisse“ ausweisen.
§ 177 Abs. 2 AktG, § 10 Abs. 1 PublG.
Die Bewertungsmethoden (Art. 43 Abs. 1 Nr. 1) müßten allerdings wohl mindestens mitveröffentlicht werden, da sie eine entscheidende Beurteilungsgrundlage der Bilanz darstellen.
Wie hier Strobel, DB 1978, 1797, 1801; Schulze, BFuP 1979, 37, 52 f; a. A. Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 205 f; Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 9: Abdruck im Amtsblatt, soweit nicht Hinterlegung bei einem — einzurichtenden-Zentralregister erfolgt. — Zu bedenken sind freilich: 1. Kostenfrage: Müssen die Unternehmen die Vervielfältigungs-und Versandkosten bei Anforderung tragen, könnte eine Veröffentlichung billiger werden; 2. Archivierung: Ein Amtsblattabdruck ist auch nach Jahren noch zugänglich. Zu diesen Fragen: Biener, aaO (Fn. 22), S. 163 f; v. Wysocki, BFuP 1979, 62, 69-72.
Der auch von kleinen Gesellschaften aufzustellen ist, denn Art. 46 macht keine größenbedingten Ausnahmen; solche gelten gem. Art. 47 Abs. 2 nur für die Publizität (bei kleinen Gesellschaften).
Anders Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 205.
Was Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 203, auch schon als Absicht des deutschen Gesetzgebers angekündigt hat.
Zahlen hierzu finden sich bei Hintzen, BB 1978, 1443, 1444.
§ 126 Abs. 9 Reg. Entw. GmbHG, aaO (Fn. 11).
§§ 283, 283b StGB stellen die fehlerhafte Buchführung nur im Falle der späteren Zahlungseinstellung, der Konkurseröffnung oder dessen Ablehnung (wenngleich als objektive Bedingung der Strafbarkeit) unter Strafe; dazu jüngst BGH 20. 12.1978, NJW 1979, 1418.
Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 204.
Dazu gehört u. a. die Frage, ob ein-im Gegensatz zu Art. 47 Abs. 1, Art. 48 interner — ausführlicher Prüfungsbericht entsprechend § 166 AktG aufzustellen sein soll; vgl. IdW, WPg 1979, 169, 182.
Diese bleibt letztlich der 8. Richtlinie vorbehalten (Vorschlag vom 24.4.1978, ABl. Nr. C 112 v. 13. 5. 1978, S. 6 = BT-Drucks. 8/2013; abgedruckt bei Lutter tEuropäisches Gesellschaftsrecht, 1979, S. 162). Aus dem Schrifttum etwa: Strobel, DB 1978, 705, insbes. 706-710; dagegen Potthoff, DB 1978, 1089-1093.
Hochschullehrer, DBW 1979, 1,6.
Gleicher Ansicht: Strobel, DB 1978, 1797, 1801.
Gemäß Art. 55 Abs. 1 muß das Durchführungsgesetz innerhalb von 2 Jahren nach Bekanntgabe der Richtlinie an die Mitgliedstaaten (31.7.1978) verkündet sein.
Ebenso: Centrale für GmbH, GmbH-Rdsch. 1979, 49, 50.
So mit Recht Centrale für GmbH, GmbH-Rdsch. 1979, 49 f; ähnlich WaltherBFuP 1979, 84 f.
Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 9.
BT-Drucks. 8/1347, S. 15-19.
Zahlen nennt Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 198 f; Ders., aaO (Fn. 22), S. 21-23; ähnlidi sdion Vogel, IdW-Fachtagung 1978, aaO (Fn. 14), S. 20.
Ähnlidi Biener, BFuP 1979, 1, 16. Wenn die GEFIU, aaO (Fn. 1), S. 8, bei der AG umgekehrt vorgeht, dürfte dies auf den dortigen andersartigen Größenverhältnissen beruhen.
K. Schmidt, aaO (Fn. 32), § 46 Rdn. 33 m. w. N.
Wolany, Rechte und Pflichten des Gesellschafters einer GmbH, 1964, S. 198, will das — freilich nur unter bestimmten Voraussetzungen — mit einfacher Mehrheit zulassen. Goerdeler/Müller, aaO (Fn. 42), § 29 Rdn. 43, verlangen eine satzungsändernde Mehrheit. Nach überwiegender Ansicht (Rosiny, GmbH-Rdsch. 1959, 148, 149; Sudhoff, GmbH-Rdsch. 1961, 118, 119; Lutter, DB 1978, 1965, 1966) ist ein einstimmiger Beschluß erforderlich.
So mit Recht K. Schmidt, aaO (Fn. 32) § 46 Rdn. 34.
Außerdem können Rücklagen verhindern, daß Verluste das Stammkapital angreifen und wegen der Sperrwirkung des § 30 GmbHG gegebenenfalls die Ausschüttung späterer Gewinne zwecks Erzielung des niedrigeren Körperschaftsteuersatzes blockieren.
Nach einer zunächst ablehnenden Entscheidung (v. 6. 12. 1918, RGZ 94, 213, 214) hat das Reichsgericht die Bildung stiller Reserven ausdrücklich gebilligt (11.2. 1927, RGZ 116, 119, 133; 15. 10.1937, RGZ 156, 52, 56). — Aus dem Schrifttum: Sudhoff, aaO (Fn. 4), S. 295; Baumbach/Hueck, Komm. z. GmbHG, 13. Aufl., 1970, § 42 Anm. 2B; zurückhaltender: Scholz, aaO (Fn. 4), § 42 Rdn. 5; Goerdeler/Müller, aaO (Fn. 42), § 29 Rdn. 29 f.
Wegen entsprechender Überlegungen vgl. Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197, 201; Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 9.
Die GEFIU, DB 1979, Beil. 3, S. 2, und die Hochschullehrer, DBW 1979; 1, 30, sprechen ausdrücklich von einer „Agio-Rücklage“. — In der Sache wird bei der GmbH geklärt bzw. geregelt werden müssen, ob und ggf. welche Auflösungsbeschränkungen vorzusehen sind. Nach geltendem Recht können solche aus einem Agio gebildeten Rücklagen jederzeit aufgelöst werden, Goerdeler/Müller, aaO (Fn.4), § 42 Rdn. 124.
Eingefügt mit Gesetz zur Durchführung der Zweiten Richtlinie v. 13.12. 1978, BGBl I, S. 1959, abgedruckt bei Lutter, Europäisches Gesellschaftsrecht, 1979, S. 66 ff.
BT-Drucks. VI/3088, S. 165.
Wenn es hieß, die Gesellschafter kleiner oder mittlerer GmbH widmeten diesen vielfach ihre volle Arbeitskraft und brauchten daher den Gewinn zur Bestreitung ihres Lebensunterhaltes, so wird verkannt, daß Gesellschafter-Geschäftsführer in aller Regel schon aus steuerlichen Gründen (GewSt-Erspar-nis) schuldrechtliche Anstellungsverträge mit ihrer GmbH abschließen.
Ferner ist zu bedenken, daß die gesetzliche Rücklage wohl — wie im Aktienrecht — prozentual an das Stammkapital anknüpfen müßte, dann aber wegen der meist überaus niedrigen Nennkapitalziffern bei der GmbH ohne nennenswerten Effekt bliebe.
Vgl. die Nachweise in Fn. 32.
Dazu Fn. 66.
Hierzu hat Hommelhoff, GmbH-Rdsch. 1979, 102-111, inzwischen den bemerkenswerten Vorschlag publiziert, der Gesetzgeber solle den GmbH-Gesellschaftern hinsichtlich der Gewinnverwendung einen Regelungsauftrag erteilen.
Solche Rückstellungen, deren Zulassung dem nationalen Gesetzgeber von Art. 20 Abs. 2 ausdrücklich gestattet wird, kürzen den Gewinn und haben daher Thesaurierungsfunktion. Wegen ihre betriebswirtschaftlichen Bedeutung vgl. Biener, aaO (Fn. 22), insbes. S. 73 f.
Steuerlich werden Aufwandsrückstellungen derzeit noch nicht einmal voll im Umfange von § 152 Abs. 7 S. 2 AktG anerkannt, dazu Knobbe-Keuk, Bilanz-und Unternehmensteuerrecht, 2. Aufl., 1979, § 8 V 4 b cc, S. 68 f.
Biener, aaO (Fn. 22), S. 23.
Grundlegend zur Gewinnverteilung bei der GmbH & Co.: BFH 15. 11.1967, BStBl II 1968, 152-161. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf Herrmann/ Heuer, aaO (Fn. 84), § 15 EStG Anm. 29 d, verwiesen.
Dazu Franzheim, DB 1970, 1675 f; Benning/Leyendeckers, DB 1971, 609-611; Priester, WPg 1975, 161-172.
Priester, WPg 1975, 161, 168.
Vogel, IdW-Fachtagung 1978, aaO (Fn. 14), S. 15, 23.
Hinnen, BB 1978, 1443, spricht von der Publizität als „Preis für die Haftungsbeschränkung“, meldet allerdings persönlich Zweifel an der Richtigkeit dieses Satzes an.
Nach § 5 Abs. 2 Nr. 3 KVStG gilt die GmbH & Co. als Kapitalgesellschaft; nach BFH 17. 3. 1966, BStBl III 1966, 171-173, bestätigt durch BFH 3. 8. 1972, BStBl II 1972, 799-801, hat eine GmbH & Co. stets gewerbliche Einkünfte (dazu Behrens, GmbH-Rdsch. 1973, 67-69).
Obligatorischer Zusatz „wie etwa GmbH & Co.“: BGH 18.3.1974, BGHZ 62, 216, 225-227, bestätigt durch BGH 18.9.1975, BGHZ 65, 103, 105 f.-Kapitalersetzende Gesellschafterdarlehen bei der GmbH & Co.: BGH 27.9. 1976, BGHZ 67, 171-183.
Vgl. dazu insbes. die von Art. 2 der Novelle neu vorgesehenen §§ 125a, 177a (Geschäftsbriefpublizität) und 129a, 172a HGB (kapitalersetzende Gesellschafterdarlehen), BT-Drucks. 8/1347, S. 21 f.
Sie wurde bekanntlich im Jahre 1911 zur Abwehr des bayer. Körperschaftsteuergesetzes von 1910 erfunden und im Jahre 1912 vom BayObLG (16. 2. 1912, BayObLGE 13, 69-74) sanktioniert.
Stichworte: Abschaffung der Doppelbelastung ausgeschütteter Gewinne, Anrechnungsverfahren auch bei verdeckter Gewinnausschüttung.
Wie dies offenbar im angelsächsischen Bereich angenommen wird (Biener, GmbH-Rdsch. 1978, 197). — Zweifelnd auch Schwark, Die AG 1978, 269, 272.
Nach Wieland, Handelsrecht I, 1921, S. 484, wird der Gegensatz von individualistischer und kapitalistischer Gesellschaftsform nicht in erster Linie durch die Haftungsverhältnisse bestimmt.
Darauf hat die Centrale für GmbH, GmbH-Rdsch. 1979, 49, 50, hingewiesen.
Die §§ 130a, 130b, 177a HGB greifen — wie das Gesetz ausdrücklich bestimmt-bei Vorhandensein einer natürlichen Person als Vollhafter neben der GmbH nichtein, wohl aber § 5 II Nr. 3 KVStG (Egly, Gesellschaftsteuerkommentar, 3. Aufl., 1974, Rdn. 257) und § 4 MitbestG (Raiser, Mitbestimmungsgesetz, Kommentar, 1977, § 4 Rdn. 6).
Ob für sog. Massen-KGen (eine Übersicht über die einschlägige BGH-Rechtsprechung geben U. H. Schneider, ZHR 142 [1978], 228-258, und Schiarmann, BB 1979, 192-196) etwas anderes zu gelten hat (so Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 8), ist hier nicht zu untersuchen. Solche Gesellschaften sollten jedoch besser in einer gesonderten Regelung erfaßt werden, wie dies der Entwurf eines Gesetzes über den Vertrieb von Anteilen an Vermögensanlagen, BT-Drucks. 8/1405 v. 2.1. 1978, auch vorsieht. Er enthält in seinem § 8 Rech-nungslegungs-und Prüfungspflichten nach aktienrechtlichem Vorbild. Zu diesem Fragenkreis ferner: Hopt, Gutachten G zum 51. Deutschen Juristentag 1976.
Die Arbeitnehmer der KG gelten als Arbeitnehmer der GmbH (§ 4 Abs. 1 MitbestG), diese und nicht die KG unterliegt daher der Mitbestimmung. Dazu: Raiser, aaO (Fn. 142), § 4 Rdn. 15-22; Fitting/Wlotzke/Wißmann, Mitbestimmungsgesetz, Kommentar, 2. Aufl., 1978, § 4 Rdn. 2.
So § 26 Nr. 5 des Entwurfes zu einem EGGmbHG, BT-Drucks. VI/3088, S. 245 f.
Dazu Knobbe-Keuk, aaO (Fn. 127), § 11 II, S. 210-215 m. w. N. — Zur Zurechnung von Gesellschafter-Grundstücken als wirtschaftliches Eigentum der Personengesellschaft jetzt BFH 21.12. 1978, BB 1979, 768.
Ebenso die Stellungnahme HFA 1/76 des Instituts der Wirtschaftsprüfer, WPg 1976, 114.
HFA 1/76, aaO (Fn. 147), S. 114, verlangt unter Hinweis auf die wirtschaftliche Zugehörigkeit eine Einbeziehung. — Zur Einbringung „quoad sortem“ etwa Standingerl Keβler, Komm. z. BGB, 10711. Aufl., 1975, § 706 Rdn. 29; Soergel/Schnltze-v. Lasaulx, Komm. z. BGB, 10. Aufl. 1969, § 706 Rdn. 20. Aus der Rechtsprechung: RG 2. 1. 1925, RGZ 109, 380-383; BGH 10.1.1955, BB 1955, 203; BGH 25. 3.1965, DB 1965, 1282 f.
Dazu HFA 1/76, aaO (Fn. 147), S. 114 f; Biener, GmbH-Rdsch. 1975, 5, 11 f, 32, für die Rechnungslegung der GmbH & Co. nach dem Publizitätsgesetz.
Nach § 9 IV Nr. 2 PublG kann das Eigenkapital im veröffentlichten Jahres-abschluß in einem Posten zusammengefaßt werden. —; Eine Trennung wenigstens von Komplementär-und Kommanditkapital verlangen die Hochschullehrer, DBW 1979, 1, 8; ebenso schon HFA 1/76, aaO (Fn. 147), S. 115. — Zur Frage, ob die Hafteinlagen der Kommanditisten zu vermerken sind, vgl. HFA 1/76, S. 117.
Hinweise liefern insbes. Huber, Vermögensanteil, Kapitalanteil und Gesellschaftsanteil an Personalgesellschaften des Handelsrechts, 1970, S. 240-253-ferner: Kühler, DB 1972, 942, 943 f; Riefen, DB 1973, 444 f; Sudhoff, GmbH-Rdsch. 1974, 121, insbes. 123 f.
Dazu HFA 1/76, aaO (Fn. 147), S. 115.
Der Gewinn würde also vor Umbuchung auf die Kapitalkonten, aber ohne Aufschlüsselung auf die Gesellschafter gezeigt.
Das Erkennbarmachen einer Rücklagendotierung erscheint entbehrlich, da Rücklagen bei Personengesellschaften zwar vorkommen (wie insbes. die Diskussion zur Gesellschaftssteuer bei der GmbH & Co. zeigt, dazu aus der Rechtsprechung etwa BFH 14. 6. 1978, BStBl II 1978, 527, 532, aus dem Schrifttum vor allem Kleissler, BB 1978, 904-906), aber nicht die Regel bilden.
WP-Handbuch 1977, S. 746.
Dazu Forster, WPg 1972, 469, 471.
HFA 1/76, aaO (Fn. 147), S. 114, empfiehlt lediglich die Kenntlichmachung derjenigen Eigenkapitalteile in der Bilanz, die diesen Steuerschulden entsprechen und zu deren Tilgung ein Entnahmerecht besteht. Das erscheint zu wenig. Die Steuerschulden sollten als solche gezeigt werden, und zwar in Bilanz und GuV, nicht lediglich im Anhang, da sich sonst gegenüber den Kapitalgesellschaften eine optische Verzerrung ergeben würde. — Für eine Einbeziehung dieser Steuern in den Abschluß nach PublG: Biener, GmbH-Rdsch. 1975, 30, 32.
Zur Frage der Rechtsformwahl nach der Körperschaftsteuerreform vgl. die Nachweise bei Costede, GmbH-Rdsch. 1979, 4 (Fn. 1), sowie dessen eigene Darlegungen speziell zur Familiengesellschaft, aaO, S. 4-14.
Ausführliche Darstellungen enthalten: Felix/Heinemann/Carté/Korn/Streck/ Richter, Kölner Handbuch der Betriebsaufspaltung und Betriebsverpachtung, 3. Aufl., 1978; Brandmüller, Die Betriebsaufspaltung nach Handels-und Steuerrecht, 3. Aufl., 1978.
Hinzuweisen ist allerdings auf die sog. Betriebsaufspaltungsrechtsprechung, wonach eine Realisierung der stillen Reserven auch ohne Übertragung der wesentlichen Betriebsgrundlagen auf eine Kapitalgesellschaft vermieden werden kann, wenn eine Betriebsaufspaltung vorliegt, dazu Felix/Heinemann/Carlé/Korn/ Streck/Richter, aaO (Fn. 159), Tz 283, S.91. Der Grund dafür sei die das Rechtsinstitut der Betriebsaufspaltung tragende Erkenntnis, daß zwar zwei rechtlich selbständige Unternehmen vorliegen, aber ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille gegeben sei (deutlich: BFH 26.6.1975, BStBl II 1975, 700, 703). Zu diesem Fragenkreis jüngst Luckey, DB 1979, 997-1103.
Abgedruckt bei Lutter, Europäisches Gesellschaftsrecht, 1979, S. 147 ff.
Auf diese Gesichtspunkte hat Hintzen, BB 1978, 1443, 1445, hingewiesen.
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Priester, HJ. (1980). Referat Die 4. EG-Richtlinie aus der Sicht der GmbH und der GmbH & Co.. In: Bierich, M., von Colbe, W.B., Laßmann, G., Lutter, M. (eds) Rechnungslegung nach neuem Recht. Gabler Verlag, Wiesbaden. https://doi.org/10.1007/978-3-322-83649-6_13
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