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Customary Law Today pp 75–99Cite as

L’usuel et le droit fiscal

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Abstract

The use of the term usual is rare in French legislation in general, and in particular in our tax law. On the opposite, French tax regulation uses frequently the wording “normal”: the concept of normality is at the core of French tax law. The abnormal behaviour or the abnormal price represent a risk: the risk of a tax adjustment if an accounting charge is excessive or if a price is insufficient. Yet, the identification of a normal action or a normal price is an extremely difficult task. The identification of normality mainly lies on a method: firstly a referent must be identified and secondly this referent must be applied to the situation. In this respect, the reconciliation of usual, which so scarcely appears in our tax law, and normal, which is so commonly used, is particularly interesting. The study of usual imposes to take into account usages. The analysis of caselaw shows that the consideration of usages facilitates the qualification of normality: the usual supports the difficult exercise of identifying the normal. It appears that the usual helps both to identify the standard of normality (the normal behaviour or the normal market price) and to apply this standard.

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Notes

  1. 1.

    Le Petit Robert (2016). D’après Le Petit Larousse illustré (2016), usuel signifie « dont on se sert fréquemment ».

  2. 2.

    L’annexe IV du CGI vise le « prénom usuel » dans les articles 12 et 93 H quater C : nous ne nous appesantirons pas sur ces utilisations…

  3. 3.

    L’utilisation du terme usage par le CGI est également peu révélatrice : sur les 119 occurrences, l’immense majorité des dispositions vise l’usage comme une utilisation. Seuls quelques rares articles visent plus spécifiquement les usages envisagés comme source normative : certains articles visent ainsi l’amortissement conformément aux usages (art. 38, 39 A, 39), les usages de la profession (art. 267, 102 ter, 1609 quatervicies), les usages du commerce (art. 456), les usages notoires (art. 441), les usages locaux (art. 77), la production traditionnelle et d’usage (art. 416 et 417 bis), les usages habituels et normaux de l’agriculture (art. 298 bis) voire les usages ruraux (art. 317)…

  4. 4.

    Cf. notamment : art. 815-3, art. 1792-6 et art. 1873-6 du Code civil; art. L. 145-7, art. L. 223-20, art. L. 233-33, L. 225-39, L. 225-87, L. 227-11, L. 612-5, art. L. 811-6… du Code de commerce; art. L. 1132-2, L. 1221-2, L. 3121-4… du Code du travail; art. 39 AA, art. 1496, art. 885 O bis… du CGI.

  5. 5.

    Le Petit Robert (2016). Selon Le Petit Larousse illustré (2016), normal signifie « qui est conforme à une moyenne considérée comme une norme, habituel ».

  6. 6.

    Le droit communautaire recourt également au concept de normalité : le droit des aides d’Etat impose ainsi de qualifier le système fiscal normal avant d’y confronter la dérogation éventuellement discriminatoire. Cf Sicard (2017); CJUE gde ch., 21 déc. 2016, aff. C-20/15 P, Comm. c/ World Duty Free Group SA, et C-21/15 P, comm. c/ Banco Santander SA et Santusa Holding SL, note Maitrot de la Motte (2017).

  7. 7.

    Cf notamment CGI art. 39 A, 39 AA, 39 AA bis, 39 AA quinquies, 39 B; 39 C, 39 D, 39 quinquies A, 39 quinquies D, 39 quinquies E, 39 quinquies F, 39 quinquies FB, 39 decies, 39 decies A, 39 duodecies A. Dans l’annexe II : art. 22, 24, 25, 30.

  8. 8.

    D’autres articles visent la « durée normale d’utilisation » : par exemple les articles 199 undecies A et B dans le cadre de la réduction d’impôt pour l’investissement outremer ou encore les articles 217 undecies, 220 septies, 239 sexies C, 244 quater E, 244 quater W, 1609 nonies C, art. 375 de l’annexe II. Sur la « durée normale de rotation des stocks » : art. 10 undecies et 10 terdecies de l’annexe III.

  9. 9.

    Gutmann (2016), p. 361, n° 628; Cozian et al. (2016–2017), p. 120 n° 276; Serlooten (2017–2018), p. 39, n° 37.

  10. 10.

    CE 6 mars 2006, n° 281034, RJF 6/06, n° 502; CE 30 juin 2008, n° 291710, Sté civile du groupe Comte, Dr. fisc. 2008, n° 42, comm. 541, concl. Glaser, note Bonnet (2008).

  11. 11.

    La formule vise l’impôt sur les sociétés mais la théorie de l’acte anormal de gestion concerne également toutes les entreprises relevant des bénéfices industriels et commerciaux.

  12. 12.

    Cozian (1999), p. 98 n° 16; David et al. (2009), Thème 31 p. 596; Lamarque et al. (2016), p. 603 n° 951.

  13. 13.

    Cf notamment CGI Art. 163 quinquies C.

  14. 14.

    Cf également CGI Art. 885 O bis.

  15. 15.

    CE 6 juill. 1990, n° 88.224, Dr. fisc. 1990, n° 41, comm. 1849; RJF 8,9/90, n° 1142.

  16. 16.

    Comolet-Tirman (2012), n° 313.

    Pour une remise en cause du principe de pleine concurrence : Benzoni and Pellefigue (2013) n° 138.

  17. 17.

    Cf également les articles 223 B, 238 quater O, 238 octies C, 238 quindecies ou 266 du CGI.

  18. 18.

    Sur les avatars de l’exception française en matière de TVA immobilière sur la valeur vénale des immeubles : Cozian et al. (2016–2017), p. 646, n° 1708.

  19. 19.

    Cf notamment les articles 668 bis, 684, 725, 761, 764 bis, 766 bis, 792-0 bis, 809.

  20. 20.

    Cf notamment les articles 885 G bis, 885 G ter, 885 S.

  21. 21.

    Hatoux (2002).

  22. 22.

    Cozian et al. (2016–2017), p. 688 n° 1840.

  23. 23.

    Concl. Poussière sur CE, 5 janv. 1965, n° 62099 : Dr. fisc. 1970, n° 3 bis Poussière (1970), p. 23.

  24. 24.

    Lamorlette (1985); Serlooten (2017–2018), p. 55, n° 49; Gutmann (2016), p. 370, n° 641; Debat (2013), p. 117, n° 287.

  25. 25.

    Serlooten (2007).

  26. 26.

    Collet (2003), n° 13.

  27. 27.

    Mainguy (2010), p. 314 n° 10.

  28. 28.

    Kairallah (1984), p. 444.

  29. 29.

    Également : Perelman (1978), p. 38.

  30. 30.

    Fradin and Geffroy (2003), p. 820-2, n° 537.

  31. 31.

    Collet (2003), n° 18.

  32. 32.

    Mousseron (2014), p. 85, n°215, n° 248, p. 88 n° 256, p. 110 n° 313.

  33. 33.

    CGI art. 39-1-2°.

  34. 34.

    CE plén. fisc. 23 déc. 2013, n° 350075, M. Uguen ; JurisData n° 2013-030528 ; Dr. fisc. 2014, comm. 252, concl. V. Daumas, note Buchet (2014). CE plén. fisc. 23 déc. 2013, n° 350511, M. Vidalenc; Sur and Turot (2014), AMR sur Saint-Yves, Dr. fisc. 2014, n° 86. CAA Paris 29 sept. 2015 n° 14PA05385.

    CAA Nancy 2e ch. 2 juin 2016, n° 15NC00536, M. Mouzon; JurisData n° 2016-012797; Dr. fisc. 2016, n° 599, note Rudeaux (2016) : dans ses conclusions sous cette décision, le rapporteur public indique que la circonstance que le décret régissant les tarifs de la profession de notaire permette des remises totales d’émolument ne suffit pas à considérer une telle remise comme étant nécessairement conforme à l’exercice ou aux pratiques normales de la profession. Dans son arrêt, la Cour ne se prononce que sur le terrain de l’exercice normal de l’activité sans faire référence aux pratiques normales de la profession.

  35. 35.

    Également : CE, 9e et 8e sous-sections, 13 mai 1992, n° 65 238, SARL Éditions Eden-Roc, concl. Martin : Le fait, pour une société ayant pour objet l'exploitation d'oeuvres musicales d'accorder à un compositeur-parolier une avance sans intérêt est conforme à une pratique courante de la profession et ne constitue donc pas un acte de gestion anormal. Il est admis par la jurisprudence que des avantages consentis par une société à des dirigeants ne sont pas anormaux s'ils sont identiques aux pratiques commerciales adoptées par la société à l'égard de partenaires courants : CE, 20 janv. 1989, n° 67 400 : Dr. fisc. 1989, comm. 904, concl. de Saint Pulgent M; RJF 3/89, n° 272; CE 9 mai 1990, n° 46 89 GIE Pool Civile Foncière : Dr. fisc. 1991, comm. 295; RJF 8-9/90, n° 956, concl. Martin.

  36. 36.

    Cozian et al. (2016–2017), p. 601, n° 1594. Également : « La référence aux besoins de l’entreprise emporte que la dépense doit être dans l’intérêt de l’entreprise de la même façon que ce caractère est exigé pour qu’une dépense soit déductible du résultat imposable » : Serlooten (2017–2018), p. 672 n° 960; Gutmann (2016), p. 589 n° 886; Courjon and Bouchard (2008), n° 5.

  37. 37.

    Deboissy (2013) note sous CE 8e et 3e ss.-sect. 24 juin 2013, n° 350588, Sté L’Air Liquide, Dr. fisc. 2013, n° 414, conc. N. Escaut. Également : CE 9e et 10e ss.-sect. 29 oct. 2012, n° 326813, Sté First International Production, Dr. fisc. 2013, n° 3, comm. 65, Dr. sociétés 2013, n° 75, note Pierre (2013), RJF 1/2013, n° 8; CE 8e et 3e ss.-sect. 30 déc. 2011, n° 319835, Sté Rhodia-Chimie, Dr. fisc. 2012, n° 16, comm. 268, RJF 4/2012, n° 353.

  38. 38.

    Décision de rescrit 23 oct. 2007 n° 2007/41/TCA; BOI-TVA-DED-30-10 n° 10, 12 sept. 2012.

  39. 39.

    Gutmann (2016), p. 369, n° 640.

  40. 40.

    Les organismes sans but lucratif ne sont pas soumis aux impôts commerciaux s’ils respectent les principes de non-lucrativité : parmi ces principes figure l’appréciation des modalités de la concurrence. L’administration applique la règle dite des « 4 P » qui indique notamment qu’un organisme qui pratique des prix nettement inférieurs à ceux de la concurrence présente a priori un caractère non-lucratif (BOI-TVA-CHAM-10-50-10-20 n° 650).

  41. 41.

    Mémento Expert TVA (2017), p. 25 n° 1465. L’administration n’estime pas possible de fixer un seuil permettant de considérer que le loyer est manifestement fixé très en dessous du prix normal de marché et l’examen de la jurisprudence montre que la notion de loyer anormalement bas est délicate à appréhender : Mémento Expert TVA , op cit. p. 73 n° 5225.

  42. 42.

    « Si, au regard de la TVA , la normalité de l’acte ne peut être une condition de déduction, il demeure qu’une telle libéralité peut conduire à un acte final de consommation en franchise d’impôt, ce qui est contraire à toute la philosophie du système. De plus, à partir du moment où la cession à titre gratuit ne donne pas lieu au paiement de la TVA , il paraît difficile de justifier la déduction de la taxe ayant frappé l’acquisition de tels biens devant être cédés gratuitement » : Serlooten (2017–2018), p. 679 n° 967. Cf CE 2 juill. 1986 n° 49.492, RJF 10/86 n° 883.

  43. 43.

    Gutmann (2016), p. 590 n° 886. Également : Cozian et al. (2016–2017), p. 597 n° 1581.

  44. 44.

    Monsenego (2012), n° 4.

  45. 45.

    Pour des décisions récentes en matière de prix de transfert : CE 9e et 10e ss-sect. 16 mars 2016, n° 372372, Sté Amycel France, Dr. fisc. 2017, n° 639, concl. Aladjidi F, note Silberztein and Nguyen-Lapierre (2017), pp. 87–92; CE 9e et 10e ss-sect. 15 avr. 2016, n° 372097, Sté LifeStand Vivre Debout, Dr. fisc. 2017, n° 676, concl. Bokdamn-Tognetti, note Silberztein and Granel (2017), pp. 47–53; CE 9e et 10e ch., 21 sept. 2016, n° 382733, Sté Property Investment Holding, Dr. fisc. 2017, n° 677, concl. Bokdam-Tognetti, note Lugand (2017), pp. 53–58.

  46. 46.

    Truchi and Gobel (2010), n° 8.

  47. 47.

    Gouthière (2016), p. 1099 n° 76205.

  48. 48.

    Gouthière (2016), p. 1101 n° 76225.

  49. 49.

    Gouthière (2016), p. 1137 n° 76790. Pour l’administration, le comparable interne est souvent le plus adéquat : BOI-BIC-BASE-80-10-10 n° 250 du 18 févr. 2014.

  50. 50.

    Monsenego (2012) n° 7. Également : Concl. Verot (2008) sous CE 10e et 9e ss-sect., 11 avr. 2008, n° 281033, SA Guerlain : le dispositif des prix de transfert est « un redoutable outil entre les mains de l’administration pour peut ainsi établir une présomption de bénéfice sans même établir l’existence d’un avantage consenti à une société étrangère, mais en se fondant seulement sur les pratiques des concurrents ».

  51. 51.

    Bourtoutault and Bénard (2009), n° 2.

  52. 52.

    Castagnède (2015), p. 119.

  53. 53.

    CGI Art. 885 I quater et 885 O bis.

  54. 54.

    BOI-PAT-ISF-30-30-30-10, n° 270, 8 juill. 2013.

  55. 55.

    Cass. com. 23 avr. 2003, n° 638, F.-D. Lejosne. CA Rouen 5 avr. 2005, n° 04-714, 1e ch. Perolo. Contra : CA Douai 20 oct. 2003, n° 02-439, 1e ch., Christiaens.

  56. 56.

    Doc. Pratique F. Lefebvre, ENR, XII ISF , n° 28890.

  57. 57.

    Gutmann (2016), p. 299 n° 524.

  58. 58.

    En matière d’amortissement également, le recours à la valeur vénale est nécessaire : la ventilation du prix d’acquisition d’un immeuble entre la part correspondant aux constructions (qui est amortissable) et la part correspondant au terrain (qui ne l’est pas) impose de déterminer la valeur du terrain en se fondant sur des comparaisons reposant sur des transactions réalisées sur des terrains nus à des dates proches de celle d’entrée au bilan du bien du contribuable. Cf CE 15 févr. 2016 9e et 10e ss section, n° 367467 et n° 380400, SARL Daves Place des États-Unis, Jurisdata n° 2016-003579; Chatain (2016).

  59. 59.

    LPF art. 17.

  60. 60.

    Doc. Pratique F. Lefebvre, ENR VII, n° 30880.

  61. 61.

    Hatoux (2002), n° 17.

  62. 62.

    Cf notamment : CE 10e et 9e ss.-sect. 20 déc. 2013, n° 349787, M. Hyest. Saint-Bonnet (2014), L’évaluation d’un cabinet d’avocats, Dr. fisc. 2014, Etude n° 372. Pour des décisions récentes en matière d’évaluation de titres sociaux et de stocks de marchandises : CE 10e et 9e ch, 21 oct. 2016, n° 390421, SARL MT Trading devenue Sté France élévateur ; Dr. sociétés 2017, comm. 16, note Pierre (2017a); Dr. fisc. 2017, comm. 147, obs. Acard (2017); RJF 2017, n° 8, concl. Crépey, p. 98; CE 23 décembre 2016 n° 391968 et n° 391974, Cudel, Chatain Chronique Usages n° 1253, JCPE Chatain (2017), pp. 22–28; Dr. sociétés 2017, comm. 72, note Pierre (2017b), pp. 59–62.

  63. 63.

    Cass. com. 23 oct. 1984, op cit.

  64. 64.

    BOI-ENR-DMTOI-10-10-20-40-20120912-n° 30.

  65. 65.

    Dantcheff (2017) n° 108.

  66. 66.

    Pour un exemple de marché de référence non pertinent : CAA Nancy, 26 janv. 1995, n° 92-490, SARL Moulin de la Chée : RJF 6/95, n° 712. Également : Israël and Bouhours (2005), n° 27.

  67. 67.

    Bidaud (2012), n° 5.

  68. 68.

    Truchi and Gobel (2010), n° 7.

  69. 69.

    Prix de transfert et droit de la concurrence sont d’ailleurs étroitement liés : le juge commercial se repose parfois sur eux pour qualifier les pratiques restrictives ou anticoncurrentielles : Bonneaud and Fontaine (2011), n° 612.

  70. 70.

    Lucas de Leyssac and Parléani (2002), p. 167 et s.

  71. 71.

    Lucas de Leyssac and Parléani (2002), p. 169.

  72. 72.

    Conseil de la Concurrence, 14ème rapport d’activité, année 2000, p. 109.

  73. 73.

    Mainguy and Depincé (2015), p. 251, n° 250 et s.

  74. 74.

    D’autres auteurs préfèrent parler de « notion cadre » : « il s’agit pour le législateur d’énoncer une règle à l’aide de concepts flous » : Sirinelli (1995), p. 406; Coet (1986), pp. 39–48.

  75. 75.

    Mainguy (2010), p. 318 n° 15.

  76. 76.

    Mainguy (2010), p. 318 n° 15.

  77. 77.

    Khairallah (1984), p. 455, n° 22.

  78. 78.

    Perelman (1978), p. 42 : « … le raisonnable et le déraisonnable sont liés à une marge d’appréciation admissible et à ce qui, excédant les bornes permises, paraît socialement acceptable ».

  79. 79.

    Truchi and Gobel (2010), n° 4.

  80. 80.

    Truchi and Gobel (2010), ibid.

  81. 81.

    Pour une application récente de l’intervalle interquartile retenu pour délimiter l’intervalle de pleine concurrence : CAA Versailles 3e ch. 29 déc. 2016, n° 14VE2126, Sté TCL Belgium, concl. Coudert, note Silberztein et Caulliez, Dr. fisc. Silberztein and Caulliez (2017), n° 265.

  82. 82.

    Silberztein (2010), n° 9.

  83. 83.

    Silberztein (2010), n° 9.

  84. 84.

    Gutmann (2016), p. 394 n° 664.

  85. 85.

    Sirinelli (1995), p. 407.

  86. 86.

    Cornu (2007), p. 97, n° 177.

  87. 87.

    Khairallah (1984), p. 443 n° 6.

  88. 88.

    Jestaz (1968), p. 9.

  89. 89.

    Mainguy (2010), p. 331 n° 22.

  90. 90.

    Cf notamment Cass. civ. 2e, 7 juin 1967, Bull. civ. II, n° 212 p 148. En matière fiscale, voir notamment : CE, 4 mai 2016, n°389032; CE, 15 février 2016, n°367467 et n°380400; CAA Nancy, 13 mai 2015, n°14NC01413, et plus généralement les décisions visées sur le site de la Bibliothèque des usages – CDE Montpellier.

  91. 91.

    Mainguy (2010), p. 334 n° 24.

  92. 92.

    Deumier (2002), p. 290 n° 301.

  93. 93.

    Chatain (2015), n° 1.

  94. 94.

    BOI-PAT-ISF-30-30-30-10, n° 210, 8 juill. 2013.

  95. 95.

    Boismain (2014), p. 341; Burguburu (2006), p. 331; Cottini (1998); David (2009), p. 239; Fouquet (2008), p. 36; Serlooten (2007).

  96. 96.

    Collet (2003), n° 18.

Références

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Authors and Affiliations

  1. Faculté de Droit de Montpellier, Montpellier, France

    Lise Chatain

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  1. Lise Chatain
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Editors and Affiliations

  1. Berkeley Law, University of California, Berkeley, CA, USA

    Laurent Mayali

  2. Faculty of Law, University of Montpellier, Montpellier, France

    Pierre Mousseron

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Chatain, L. (2018). L’usuel et le droit fiscal. In: Mayali, L., Mousseron, P. (eds) Customary Law Today. Springer, Cham. https://doi.org/10.1007/978-3-319-73362-3_6

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